Document Type : Original Article
Authors
1 PhD Student in Accounting, Accounting Department, Faculty of Management & Economics, Shahid Bahonar University of Kerman, Kerman, Iran
2 Associate Professor of Accounting, Accounting Department , Faculty of Management & Economics, Shahid Bahonar University of Kerman, Kerman, Iran.
3 Professor of Accounting, Accounting Department, Faculty of Management & Economics, Shahid Bahonar University of Kerman, Kerman, Iran
Abstract
Keywords
در کنار پذیرش استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی، تهیه و تجدیدنظر در استانداردهای ملی حسابداری، امری ضروری است. بنابر پژوهش‌های انجام‌شده در ایران و برخی کشورهای دیگر، پذیرش استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی با مشکلاتی در رابطه با ارزش منصفانه، چارچوب‌های حقوقی و نهادی، موضوع شرکت‌های کوچک و متوسط مواجه است که تمام اینها درهم‌تنیده شدهاند [14،2]. کمیتۀ تدوین استانداردهای حسابداری در ایران که در راستای هماهنگی هرچه بیشتر استانداردهای ملی حسابداری با استانداردهای بین‌المللی حسابداری تلاش می‌کند، باید مطالعه‌ای همه‌جانبه از اثرات تجدیدنظر در استانداردها داشته باشد تا بتواند از آثار جانبی منفی تا حد امکان اجتناب کند. باید توجه داشت علاوه‌بر اثرات خواستۀ استانداردهای حسابداری، اثرات ناخواسته‌ای هم وجود دارند (مثبت یا منفی) که در نظر گرفتن این اثرات بسیار اهمیت دارد. بی‌توجهی به اثرات تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، آثار نامطلوبی به دنبال دارد؛ به‌طوری که ممکن است برخی از اثرات ناخواستۀ منفی به قدری بااهمیت باشند که بر آثار مثبت خواسته نیز تأثیر بگذارد. تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری باید به‌صورت کارشناسی‌شده و با در نظر گرفتن تمام جوانب و آثار مثبت و منفی انجام شود [37]. در این میان، باید پژوهش‌ها دربارۀ آثار تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری به‌طور منسجم و ساختاریافته انجام شود تا راهنمایی مفید برای کمیتۀ تدوین استانداردهای حسابداری باشد. در این پژوهش، اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران (در راستای اهداف استانداردها) در قالب آثار خواستۀ تحقق‌نیافته، آثار غیرمستقیم بعدی و آثار اولیه بررسی می‌شوند. درخور ذکر است اثرات خواسته و ناخواسته بر مبنای اهداف استانداردهای حسابداری تعریف شدهاند. اثرات خواسته به پیامدهای مورد انتظار بر مبنای اهداف استانداردهای حسابداری و واکنش‌های مستقیم به آنها اشاره دارد. اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، به پیامدها و واکنش‌هایی غیر از اثرات خواسته اشاره دارند [37].
ادبیات مربوط به اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری هنوز در مرحلۀ طفولیت به سر می‌برد [19] و این امر نیازمند پژوهش گسترده‌تری است [17، 34، 25، 19 و 37]. اثرات استانداردهای حسابداری در ایران به‌طور جامع بررسی نشده‌اند. تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، اثرات خیلی گسترده و عمیقی دارد (با تعریف اثرات خواسته و ناخواسته) [37]؛ ولی تعداد پژوهش‌های انجام‌شده بسیار محدود و تمرکز آنها بیشتر بر وجود برخی اثرات خواسته است؛ بنابراین، شکاف پژوهشی دربارۀ اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردها وجود دارد و ارائۀ دیدگاه جامع دربارۀ حوزه‌های گوناگون اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران کمک بسیار بااهمیتی به هدایت پژوهش‌ها در این زمینه می‌کند؛ به‌ویژه اینکه تا کنون هیچ پژوهشی در ایران به ارائۀ دیدگاه جامعی در این باره نپرداخته است. نتایج این پژوهش برای تعریف ضرورت و دامنۀ حسابداری کاربرد دارد و حوزۀ پژوهش حسابداری را گسترش می‌دهد. بدون‌شک هنگامی پژوهش‌های مربوط به اثرات خواسته و ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، اثربخش خواهد بود که به‌طور منسجم و ساختاریافته برای تمام ابعاد انجام شود. پیش‌زمینۀ موفقیت در تدوین استانداردهای حسابداری (متناسب با شرایط نهادی جامعه ایران و تا حد امکان هم‌جهت و هم‌گرا با استانداردهای بین‌المللی حسابداری)، شناخت کافی از تمام اثرات این استانداردها هم خواسته و هم ناخواسته است؛ بنابراین، همان‌طور که مطرح شد وجود دیدگاه جامع در این باره برای هدایت پژوهش‌های مربوط، بسیار کاربردی و اثربخش است.
به سبب تأکید عمدۀ پژوهش‌ها بر اثرات خواسته، ارائۀ دیدگاه کلی برای اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، حوزۀ پژوهشی نوینی است که به‌تازگی محققان، در سراسر جهان، با توجه به انقلاب استانداردهای حسابداری به آن توجه داشته‌اند [37]، هرچند هنوز در سطح بین‌المللی، بسیار اندک به آن پرداخته شده است، در ایران نیز به سبب حیاتی‌بودن مسئلۀ مزبور، انجام پژوهشی در این زمینه بسیار ضروری به نظر می‌رسد.
هدف پژوهش حاضر پاسخگویی به سؤالات زیر است:
آیا تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته است؟ آیا تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران پس از دستیابی به اهداف خواسته، دارای پیامدها و واکنش‌های غیرمستقیم در سطح خردند؟ آیا تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات اولیه است؟ اهمیت پژوهش در حوزه‌های هر یک از اثرات اشاره‌شده به چه میزان است؟
در این پژوهش، یک دیدگاه اولیه ارائه می‌شود که می‌توان با کسب تجربیات در این زمینه، آن را منسجم‌تر و دقیق‌تر ساخت و نیز آن را به سایر زمینه‌های پژوهشی تسرّی داد. به‌طور خلاصه، نوآوری این پژوهش از سه جنبه بیان‌شدنی است: نخست اینکه با تعمق راجع به اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، نقش حسابداری در یک دامنۀ وسیع‌تر، مشخص و حوزه‌های جدید تحقیقاتی حسابداری پیش روی محققان گشوده می‌شود؛ دوم، با هدایت پژوهش‌های آتی برای بررسی اثرات ناخواسته موجب ارزیابی دستاوردها و اثرات جانبی ممکنِ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری بر مبنای اهداف می‌شود و با ایجاد توازن بین هر دو بعد اثرات خواسته و ناخواسته به‌طور جامع، به تدوین استانداردهای کارآمد کمک می‌کند؛ سوم، به افراد، شرکت‌ها، بازار سرمایه، سیاست‌گذاران، حسابرسان و کل جامعه کمک می‌کند با افق دید گسترده‌تری نسبت به اثرات استانداردهای حسابداری حرکت کنند.
در ادامه، مبانی نظری و پیشینه، فرضیه‌ها، روش، یافته‌ها و نتیجه‌گیری پژوهش بیان می‌شوند.
مبانی نظری و پیشینۀ پژوهش
برای بررسی اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران، این پژوهش بر مبنای نظریه‌های تغییر نهادی[1] در اقتصادهای نهادی جدید، پیامدهای اقتصادی[2] و آثار جانبی[3] انجام می‌شود.
نهادها محدودیت‌های ابداع‌شدۀ انسانی‌اند که به واکنش‌های متقابل انسانی ساختار می‌دهند و از محدودیت‌های رسمی (مثل قواعد، قوانین، قوانین اساسی)، محدودیت‌های غیررسمی (مانند هنجارهای رفتاری، عرف، قوانین رفتاری بر خود تحمیل‌شده) و ویژگی‌های اجرایی آنها تشکیل شدهاند. اگر نهادها قواعد بازی باشند، سازمان‌ها بازیکنان خواهند بود. تحول نهادی، حاصل تعامل میان سازمان‌ها و نهادها است و دلیل تغییرات نهادی این است که افراد پی می‌برند با تجدید ساختار مبادلات سیاسی یا اقتصادی، بهتر می‌توانند عمل کنند [31].
به‌طور اساسی، استانداردهای حسابداری نوعی توافق نهادی با هدف کاهش هزینۀ مبادلات است که در امضای قرارداد، مفید است و از اجرای اثربخش آن اطمینان می‌دهد. هدف نهایی استانداردهای حسابداری، حمایت از سرمایه‌گذاران عمومی و افزایش اعتماد آنها به بازارهای سرمایه است [37]. در این پژوهش، بر اثر تغییرات نهادی تمرکز شده است. استانداردهای حسابداری به‌منزلۀ نوعی توافق نهادی دارای آثار جانبی مثبت و منفی‌اند که در نظر گرفتن این آثار حائز اهمیت است. می‌توان اظهار کرد نظریۀ تغییر نهادی مبانی اثرات قراردادنویسی، بازار سرمایه و سرمایه‌گذاری مربوط به تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری را فراهم می‌سازد [37].
گزارش‌های حسابداری نه‌تنها نتیجۀ فعالیت‌ها یا تصمیمات مربوط را منعکس می‌کند، بر تصمیمات اقتصادی واقعی افراد نیز تأثیر می‌گذارد؛ بنابراین، انتخاب سیاست حسابداری کارا و اثربخش حائز اهمیت است [38]؛ این امر نشان‌دهندۀ اهمیت دیدگاه پیامدهای اقتصادی است. هلتاسن و لفتویچ[26] مطرح کرده‌اند اگر تغییرات در قوانین حسابداری سبب تغییر در توزیع جریان نقدی شرکت‌ها یا ثروت گروههایی شود که از اطلاعات حسابداری برای انعقاد قرارداد یا تصمیم‌گیری استفاده می‌کنند، حسابداری دارای پیامدهای اقتصادی است. نظریۀ پیامدهای اقتصادی مطرح می‌کند فرآیند تدوین استانداردهای حسابداری، اثرات گسترده‌ای بر جامعۀ اقتصادی (ازطریق هم نقش اطلاعاتی حسابداری و هم نقش حسابداری در قراردادها) دارد و بسیار پیچیده است [37]؛ بنابراین، نظریۀ مزبور، مبنایی مستقیم برای اثرات خواسته و ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری فراهم می‌کند.
در این پژوهش، اثرات (پیامدها و واکنش‌های ایجادشده) به دلیل تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری بررسی می‌شوند. پیامد به معنی نتایج ایجادشده از برخی نیروها، رفتارها یا عوامل، واکنش به معنی نظرات، دیدگاهها، نگرش‌ها یا رفتارهای ایجادشده به سبب چیزی و منظور از تجدیدنظر در استاندارد، تغییر یا اصلاح بااهمیت در یک یا چند استاندارد، بند یا بندهایی از یک استاندارد یا انتشار یک استاندارد جدید است. اثرات خواسته به اثراتی اشاره دارد که بر مبنای مقاصد یا اهداف مربوطه، قبل از انجام اقدامات یا رخداد رویدادها انتظار می‌رود؛ یعنی پیامدهای مورد انتظار بر مبنای اهداف استانداردهای حسابداری و واکنش‌های مستقیم به آنها. اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، پیامدها و واکنش‌هایی غیر از اثرات خواسته‌اند.
اهداف استانداردهای حسابداری به اهداف کلی و خاص تقسیم می‌شوند. اهداف مختلف در سطوح متفاوت به‌طور پیوسته درحال گسترش‌اند [37]. اهداف کلی استانداردهای حسابداری ایران، ارائۀ اطلاعات شفاف و مقایسه‌پذیر است که از کیفیت مطلوبی برخوردار باشد تا در پاسخگویی، تصمیم‌گیری‌های اقتصادی آگاهانه و رشد و توسعۀ اقتصادی در بخش خصوصی و دولتی مفید واقع شود. برخی اهداف خاص نیز در دو سطح مفاهیم حسابداری و استانداردهای حسابداری خاص وجود دارند. طبق مفاهیم نظری گزارشگری مالی، هدف صورت‌های مالی عبارت است از «ارائـۀ اطلاعاتی تلخیص و طبقه‌بندی‌‌شده دربارۀ وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری که برای طیفی گسترده از استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع شود» [8]. بر اصل افشای کامل برای بهبود شفافیت اطلاعات حسابداری و حمایت از منافع سرمایه‌گذار تأکید شده است. در سطح استانداردهای حسابداری خاص، برای مثال، هدف استاندارد شماره 32 «کاهش ارزش دارایی‌ها» کسب اطمینان از این است که دارایی‌ها بیش از مبلغ بازیافتنی منعکس نشود و از این قبیل [8]. در کل، مهم‌ترین و مستقیم‌ترین هدف استانداردهای حسابداری، کسب اطمینان از کیفیت اطلاعات حسابداری است.
در این پژوهش، عمده پیامدهای مرتبط با حوزه‌های گزارشگری مالی و بازارهای سرمایه، ابعاد اصلی پیامدهای خواسته، و بخشی از اثرات در حوزه‌های قراردادنویسی و سرمایه‌گذاری (اثر مستقیم تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری بر مفیدبودن گزارش‌های مالی در قراردادها و ارزشیابی)، واکنش‌های مستقیم به آنها در نظر گرفته شدهاند. مابقی، اثرات ناخواسته‌ای هستند که در مقطعی پیش از انتظار یا به‌واسطۀ اثرات خواسته در حوزه‌های گزارشگری مالی، بازار سرمایه، قراردادنویسی، سرمایه‌گذاری و مدیریت سرمایه فکری ظهور پیدا می‌کنند.
بر مبنای اهداف استانداردهای حسابداری ایران و در راستای آنها، اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران به سه بخش تقسیم می‌شوند:
1) اهداف تحقق‌نیافتۀ استانداردهای حسابداری و واکنش‌های مستقیم به آنها که «اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته» نامیده می‌شوند [37]؛ اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته (مغایر با پیامدهای مورد انتظار)، بخشی از اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری هستند؛ مثال‌هایی از شواهد مربوط شامل استانداردهای حسابداری است که به کاهش محافظه‌کاری حسابداری یا کاهش به‌موقع‌بودن شناخت زیان، افزایش مدیریت سود، کاهش صحت پیش‌بینی تحلیل‌گران و کاهش مفیدبودن اطلاعات حسابداری در قراردادهای حقوق و مزایا و قراردادهای بدهی منجر می‌شوند.
2) پیامدهای بعدی و واکنش‌های غیرمستقیم پس از تحقق اهداف استانداردهای حسابداری که «اثرات غیرمستقیم بعدی» نامیده می‌شوند [37]؛ در بازار سرمایه، اثرات ناخواسته، عمدتاً به اثراتی غیر از اثرات خواسته در بازار سرمایه اشاره دارد که شامل اثرات غیرمستقیم و بعدی استانداردهای حسابداری بر رفتار سرمایه‌گذاران، تحلیل‌گران، حسابرسان، نمایندگی‌های ارزشیابی، قانون‌گذاران، دولت و غیره است. اثرات ناخواسته، در سطح واحد تجاری، عمدتاً به آثار بعدی اثرات خواسته در حیطۀ اثرات قراردادی و اثرات سرمایه‌گذاری اشاره دارد. مثال‌هایی از شواهد در این زمینه، شامل افزایش کیفیت حسابرسی مستقل، کاهش ریسک سقوط سهام، افزایش گردش مدیرعامل یا کارکنان نسبت به سود حسابداری، تغییر ساختار سرمایه‌گذاری، افزایش کارایی یا اثربخشی سرمایه‌گذاری، بهبود مدیریت سرمایه فکری در اثر افزایش مفیدبودن اطلاعات در ارزشیابی می‌شود.
3) واکنش‌های اولیه، قبل از تحقق اهداف استانداردهای حسابداری «اثرات اولیه» نامیده می‌شوند [37]. این اثرات در دو مرحله رخ می‌دهند: الف) در زمانی که فرآیند تدوین استانداردهای حسابداری درحال انجام شدن است؛ ب) پس از انتشار استانداردهای حسابداری که به‌طور کامل اجرا نشده‌اند. مثال‌ها در زمینۀ واکنش‌های اولیه شامل تأثیر بر رفتار گزارشگری مالی شرکت‌ها پیش از لازم‌الاجرا شدن استانداردها، تأثیر بر زمان‌بندی انتشار سهام و زمان‌بندی خرید و فروش سهام و تأثیر بر تعیین شرایط قرارداد می‌شوند.
سه قسمت فوق، معانی ضمنی اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در راستای اهداف مدنظر استانداردها هستند. قسمت اول به اثرات خواسته‌ای اشاره دارد که تحقق نیافته‌اند و دو قسمت آخر، اثرات ناخواسته‌ای هستند که عمدتاً بر مبنای بُعد زمانی و عمق تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری تعریف می‌شوند.
شایان ذکر است پژوهش‌های بسیار محدودی به اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای ملی حسابداری یا پذیرش IFRS (به‌عنوان تجدیدنظر اساسی در استانداردها) و اهمیت پژوهش در حیطه اثرات مذکور پرداخته‌اند.
احمدی و همکاران [1] و فروغی و همکاران [6] مطرح کردند نبود شفافیت کامل در گزارشگری مالی به سقوط آتی قیمت سهام منجر می‌شود. تفتیان و همکاران [3] دریافتند بعد از تدوین استاندارد، سطح افشا افزایش می‌یابد و رابطۀ افشا و عملکرد عملیاتی و ارزشیابی بازار نسبت به قبل از تدوین استاندارد تفاوت معناداری دارد. محمدرضایی و همکاران [13] نشان دادند پذیرش IFRS موجب افزایش ریسک و حق‌الزحمۀ حسابرسی می‌شود. کرمی و همکاران [7] دریافتند کیفیت گزارشگری مالی بالاتر (با کاهش عدم تقارن اطلاعاتی و گزارش داده‌های قابل اتکا) هزینه‌های تأمین مالی ناشی از انتخاب نادرست را کاهش و کارایی سرمایه‌گذاری را افزایش می‌دهد. مشایخ و کاظمی [11] دریافتند الزام استفاده از استانداردهای ملی حسابداری ایران، کیفیت اطلاعات حسابداری را از حیث محافظه‌کاری افزایش نداده است. مشایخ و همکاران [10] با مرور پژوهش‌ها دریافتند عمدتاً میان گزارشگری مالی و اهداف مدنظر استانداردها در دوره‌های زمانی مختلف فاصله وجود دارد. به‌علاوه گزارشگری مالی در ایران از کیفیت لازم برخوردار نیست و با موانعی روبه‌رو است. مشایخ و امینی [9] بیان کردند با الزام به‌کارگیری استانداردها کیفیت حسابداری از منظر مدیریت سود و شناسایی به‌موقع زیان، افزایش، ولی از منظر مربوط‌بودن ارزش کاهش یافته است. ثقفی و ابراهیمی [4] و وکیلی‌فرد و علی‌اکبری [16] دریافتند بین استانداردهای حسابداری و بهبود کیفیت اطلاعات حسابداری رابطۀ معناداری وجود ندارد. مهدوی و کارجوی رافع [15] نتیجه گرفتند استانداردهای ملی حسابداری باعث افزایش کیفیت اظهارنظر حسابرسان مستقل و بهبود نقش اعتباردهی آنها شده است.
مونگروت و وینکلراید [28] دریافتند پذیرش IFRS برای ضمانت شفافیت در بازارهای نوظهور کافی نیست. بارثلم و همکاران [18] به این نتیجه رسیدند که IAS 19 به تغییر بالقوه در فعالیت‌های اقتصادی واقعی شرکت‌ها به دلیل نگرانی دربارۀ نوسان سهام مربوط به حقوق بازنشستگی منجر می‌شود. داونز و همکاران [23] دریافتند پذیرش اجباری IFRS به انتشار اوراق سرمایه و بدهی بیشتری از شرکت‌ها منجر می‌شود. ساتو و تاکدا [32] نشان دادند قیمت سهام پذیرندگان IFRS (در مقایسه با سایرین) دربارۀ تاریخ اعلام پذیرش IFRS تمایل به افزایش دارد.
ژنگ و یان [37] در مقاله‌ای مروری، یک چارچوب نظری برای اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری چین براساس اهداف استانداردهای حسابداری و شواهد تجربی مربوط ارائه کرده‌اند. چارچوب مذکور شامل اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته، اثرات غیرمستقیم بعدی، اثرات فراتر از هدف و اثرات اولیه است.
تیجسن و آیتریدیس [33] نشان دادند استانداردهای حسابداری، قدرت توضیحی معنی‌داری با توجه به سطوح مختلف محافظه‌کاری شرطی ندارند. دی‌فاند و همکاران [22] دریافتند پذیرش IFRS ریسک سقوط سهام را میان شرکت‌های غیرمالی (به‌خصوص شرکت‌هایی که در محیط اطلاعاتی ضعیف‌اند و در کشورهایی که پذیرش IFRS به تغییرات چشم‌گیری در استانداردهای ملی آنها منجر می‌شود) کاهش می‌دهد. گانچارو و تریست [24] نتیجه گرفتند الزام به استفاده از حسابداری ارزش منصفانه، زمانی که مبنای توزیع سود تقسیمی تعیین می‌شود، به پیامدهای ناخواسته و افزایش هزینه‌های نمایندگی برای سهامداران اقلیت منجر می‌شود. هو و همکاران [27] شواهدی قوی از نقش مثبت پذیرش اجباری IFRS بر حساسیت عملکرد مبتنی بر اطلاعات حسابداری (با کاهش در محافظه‌کاری حسابداری) دربارۀ حقوق و مزایای مدیران اجرایی ارائه کردند؛ این شواهد در مناطق، در سطوح مختلف کیفیت نهادی و در سطح شرکت‌هایی که با پذیرش IFRS به میزان مختلفی تأثیر می‌گیرند، متفاوت است.
بروگمن و همکاران [19] در مقاله‌ای مروری بر مبنای اهداف صریح استانداردهای بین‌المللی حسابداری، بین آثار خواسته و ناخواستۀ پذیرش اجباری IFRS تمایز قائل شدهاند. مرور ادبیات مربوط به آثار خواسته نشان داد در قابلیت مقایسه یا شفافیت صورت‌های مالی افزایشی رخ نداده است؛ اما شواهد زیادی از اثرات مثبت بر بازارهای سرمایه و در سطح اقتصاد کلان وجود دارد. به بیان آنها، ادبیات مربوط به آثار ناخواسته، هنوز در مرحلۀ طفولیت به سر می‌برد؛ اما پژوهش‌های مربوط به دوره قبل از پذیرش نشان می‌دهند پذیرش اجباری، این قابلیت بالقوه را دارد که به‌طور بااهمیتی بر نتایج قراردادی تأثیر بگذارد. آنها استدلال کردند در زمینۀ آثار خواسته و ناخواسته به پژوهش بیشتری نیاز است تا هزینه‌ها و منافع پذیرش اجباری IFRS سنجیده و مبنایی برای ارزیابی اثربخشی آن فراهم شود.
چِبان و بن‌عثمان [20] بیان کردند در بازارهای نوظهور (برعکس کشورهای توسعه‌یافته) بین پذیرش اجباری IFRS و کاهش در مدیریت سود (به سمت سودهای مثبت کم) ارتباط معنی‌داری وجود ندارد؛ ولی مقایسۀ دوره‌های قبل و پس از پذیرش نشان داد دفعات مدیریت سود در کشور قانون‌محور ترکیه (به نسبت کشور عرف‌محور آفریقای جنوبی) افزایش معنی‌داری یافته است. ژو و سان [39] دریافتند پس از پذیرش استانداردهای حسابداری جدید در سال 2007 در چین، احتمال انتشار نظرات حسابرسی تعدیل‌شده، تغییر معنی‌داری نکرده است؛ ولی حق‌الزحمۀ حسابرسی افزایش معنی‌داری یافته است.
ابلا و مورا [17] استدلال کردند پژوهش‌های دانشگاهی، نقش بااهمیتی در فرآیند تدوین استاندارد بازی می‌کنند و واسطه‌هایی مثل گروه مشاورۀ گزارشگری مالی اروپا (EFRAG)، توجه تدوین‌کنندگان استاندارد را به این پژوهش‌ها جلب می‌کنند. همچنین آنها استراتژی‌های مختلفی برای بهبود کارایی و اثربخشی فرآیند استانداردگذاری با تقویت رابطه بین تدوین‌کنندگان استاندارد و محققان حسابداری ارائه کرده‌اند. ترومبتا و همکاران [34] بیان کرده‌اند پژوهش دانشگاهی منبعی ارزشمند است که امکانات کمی در اختیار آن گذاشته می‌شود؛ در حالی که می‌تواند به تدوین‌کنندگان استاندارد و سیاست‌گذاران در درک اثرات ممکن استانداردهای حسابداری کمک کند. هالر و همکاران [25] بیان کردند تمام اثرات استانداردهای حسابداری باید از زمان شروع پروژه، مطالعه شوند. همچنین، اثرات احتمالاً در مناطق جغرافیایی و بخش‌های صنعت متفاوت‌اند. درضمن، لازم است اثرات استانداردها هم در زمان انجام پروژه و هم پس از اجرای استانداردها به‌طور مستقل آزمون شوند.
ونگ و ولکر [35] دریافتند احتمال انتشار سهام از یک شرکت و اندازۀ انتشار سهام طی سه سال قبل از افشای مطابقت با IFRS به‌طور منفی با تغییرات غیرمنتظره در سود خالص ناشی از تبدیل به IFRS رابطه دارد. مولر و همکاران [30] دریافتند تقاضای سرمایه‌گذار برای اطلاعات ارزش منصفانه و تعهد یک شرکت به افزایش شفافیت، احتمال ارائۀ ارزش منصفانه قبل از الزام آن تحت استاندارد حسابداری 40 (سرمایه‌گذاری در املاک) را افزایش می‌دهد. نتایج پژوهش موریکان و همکاران [29] حاکی از کاهش آماری معنی‌دار در مربوط‌بودن ارزشی دارایی‌های نامشهود و به‌طور خاص سرقفلی، پس از پذیرش IFRS بود. ژنگ و وو [36] به این نتیجه رسیدند که پس از پذیرش استانداردهای بین‌المللی حسابداری، سود حسابداری به‌موقع‌تر، کمتر مدیریت شده و محافظه‌کارانه‌تر است؛ بنابراین، ابزار اثربخش‌تری برای حاکمیت و ارزشیابی عملکرد داخلی به‌شمار می‌رود. کریستنسن و همکاران [21] نشان دادند با پذیرش IFRS و تغییر استانداردها در انگلستان، احتمال نوسان مفاد تکنیکی قراردادها وجود دارد.
پژوهش حاضر با الهام از پژوهش انجام‌شدۀ ژنگ و یان [37]، به تبیین حوزه‌های اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران و تعیین میزان اهمیت آنها پرداخته است.
فرضیه‌های پژوهش
براساس مبانی نظری و پیشینۀ پژوهش فرضیه‌های زیر مطرح شدهاند:
فرضیه 1: تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته است.
فرضیه 2: پژوهش در زمینۀ اثرات خواستۀ تحقق‌نیافتۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است.
فرضیه 3: تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران پس از دستیابی به اهداف خواسته، دارای پیامدها و واکنش‌های غیرمستقیم در سطح خردند.
فرضیه 4: پژوهش در زمینه اثرات غیرمستقیم بعدی به‌واسطۀ اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است.
فرضیه 5: تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات اولیه است.
فرضیه 6: پژوهش در زمینه اثرات اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است.
روش پژوهش
پژوهش پیش‌رو در تقسیم‌بندی بر مبنای هدف، از نوع پژوهش‌های کاربردی محسوب می‌شود. همچنین، این پژوهش در تقسیم‌بندی بر مبنای ماهیتِ روش و نحوۀ گردآوری داده‌ها در زمرۀ پژوهش‌های توصیفی و در گروه پژوهش‌های پیمایشی قرار می‌گیرد. در این پژوهش، دیدگاههای یک جمع صاحب‌نظر دربارۀ یک موضوع ویژه بررسی شدند.
برای آزمون فرضیه‌ها، اطلاعات به‌صورت زیر گردآوری شدند:
از روش کتابخانه‌ای، یعنی مطالعۀ کتاب‌ها و مقاله‌های دیگرِ پژوهشگران برای جمع‌آوری اطلاعات در زمینۀ مبانی نظری و پیشینۀ پژوهش و برای گردآوری داده‌های پژوهش از پرسشنامۀ کتبی محقق‌ساخته، مبتنی بر فرضیه‌های پژوهش استفاده شد که روایی و پایایی آن تأیید شد.
جامعه و نمونۀ آماری
جامعۀ آماری در این پژوهش به شرح گروههای زیر بوده‌اند:
1- اعضای هیئت علمی گروه حسابداری و دانشجویان دکتری حسابداری دانشگاههای کل کشور به‌عنوان افراد صاحب‌نظر در زمینۀ مسائل مالی و حسابداری که با استانداردهای حسابداری آشنایی کامل دارند و به سبب درجۀ علمی به اظهارنظر نسبت به اثرات تجدیدنظر در استانداردها قادرند؛
2- حسابرسان با توجه به ارتباط حسابداری و حسابرسی و نیز استفادۀ حسابرسان از استانداردهای حسابداری به‌عنوان معیار منصفانه‌بودن صورت‌های مالی ارائه‌شده؛
3- مدیران مالی شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران، به‌عنوان افرادی که به دلیل تهیۀ گزارشات مالی به‌طور گسترده با استانداردهای حسابداری به‌منزلۀ معیار و مبنای اصلی حرفۀ حسابداری سروکار دارند؛
4- کارشناسان مالی شرکت‌های سرمایه‌گذاری به‌عنوان نمایندگان تحلیل‌گران؛ نظر این افراد بسیار حائز اهمیت است؛ به این دلیل که تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری بر گزارش‌های مالی شرکت‌ها و درنتیجه، بر تحلیل کارشناسان مالی و تصمیم‌گیری‌های مالی اثرگذار است.
صاحب‌نظران علم آمار برای تعیین حجم مناسب نمونه، فرمول‌های متفاوتی ارائه کرده‌اند. در این پژوهش، چون امکان تعیین دقیق تعداد اعضای جامعه نبود، از نرم‌افزار آماری PASS برای برآورد حجم نمونه استفاده شد؛ به این ترتیب که پرسشنامۀ نهایی، به‌طور تصادفی بین یک نمونۀ اولیه با حجم اندک (82 مورد)، توزیع و سپس با محاسبۀ شاخص‌های آزمون کای‌دو براساس اطلاعات اولیه، حجم نمونه 183 با توان آزمون %80 در سطح خطای 05/0 محاسبه شد. پرسش‌نامه‌ها به‌صورت حضوری و الکترونیکی (ازطریق ایمیل و فضای مجازی) به‌طور گسترده در میان اعضای جامعه توزیع شدند. حدود 250 پرسش‌نامه تکمیل شد که با توجه به وجود سؤال راستی‌آزمایی، از آن میان 183 نمونه، استنادپذیر بود که آزموده شدند.
ساختار پرسش‌نامه
به‌منظور سنجش فرضیه‌های پژوهش، پرسش‌نامه‌ای متشکل از 3 بخش و 26 سؤال براساس مبانی نظری و نظر متخصصان تهیه شد. بخش اول، اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته، بخش دوم، اثرات غیرمستقیم بعدی و بخش سوم، اثرات اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران را سنجش کردند. در بخش اول، 8 سؤال طراحی شد که به بررسی تحقق اهداف خواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در حوزه‌های گزارشگری مالی، کارایی بازار سرمایه، کارایی قراردادها، کارایی سرمایه‌گذاری و اهمیت آنها پرداخته‌اند. در بخش دوم، 10 سؤال برای سنجش اثرات غیرمستقیم بعدی در حوزه‌های گزارشگری مالی، عملکرد بورس اوراق بهادار تهران، قراردادنویسی، سرمایه‌گذاری شرکت‌ها، مدیریت سرمایه فکری و بررسی اهمیت پژوهش در حوزه‌های مزبور مطرح شد. در بخش سوم، 8 سؤال برای بررسی اثرات اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در حوزه‌های گزارشگری مالی، بازار سرمایه، قراردادنویسی و زمان‌بندی انتشار سهام (سؤال راستی‌آزمایی) و اهمیت پژوهش در حوزه‌های مزبور طراحی شد.
مراحل تدوین پرسش‌نامه به شرح زیر بود:
1- براساس مبانی نظری و پیشینۀ پژوهش، اطلاعات مورد نیاز، استخراج و پرسشنامۀ مقدماتی تهیه شد.
2- پرسشنامۀ مقدماتی بین تعداد محدودی از اعضای جامعه (20 نفر از اساتید و متخصصان شامل اعضای کمیتۀ تدوین استانداردها) توزیع شد و اصلاحات لازم براساس نظرات ایشان انجام شد.
3- پرسشنامۀ نهایی، تهیه و بین یک نمونۀ اولیه (82 نفر) توزیع شد که بر اساس این و با استفاده از نرم‌افزار آماری PASS حجم نمونۀ موردنیاز تعیین شد.
4- پرسشنامۀ نهایی به‌طور تصادفی در حجم نمونه مدنظر توزیع شد؛ به دلیل پراکندگی جامعۀ آماری در شهرهای مختلف، پرسش‌نامه در دو نسخۀ کاغذی و الکترونیکی طراحی شد و با مراجعه حضوری یا ارسال ازطریق ایمیل یا گروههای تخصصی در شبکه‌های اجتماعی در اختیار پاسخ‌دهندگان قرار داده شد.
درنهایت، داده‌های جمع‌آوری‌شده بر مبنای پرسش‌نامه‌ها برای آزمون فرضیه‌های پژوهش به کار گرفته شدند. نظرسنجی با مقیاس طیف لیکرت انجام شد. امتیاز گزینه‌ها به‌ترتیب از کاملاً موافق با امتیاز 5 تا کاملاً مخالف با امتیاز 1 در نظر گرفته شد (دربارۀ فرضیه 1 با توجه به ماهیت سؤال‌ها امتیازدهی طیف لیکرت برعکس انجام شد). علاوه بر سؤالات هر فرضیه، به‌ازای هر پاسخگو، میانه امتیاز جواب‌ها به سؤالات مختلف همان فرضیه نیز در نظر گرفته شد؛ به این ترتیب یک شاخص کل (Median xi) برای هر فرضیه به دست آمد که فراوانی آن، معادل تعداد افراد پاسخگو است. برای بررسی هر فرضیه، علاوه بر سنجش هر یک از سؤالات به‌طور جداگانه، شاخص کل (Median xi) نیز سنجش شد. با توجه به اینکه مقیاس داده‌ها در طیف لیکرت ترتیبی است، از آزمون ناپارامتری کای‌دو ( ) نکویی برازش پیرسون استفاده شد تا با مقایسه فراوانی‌های مشاهده‌شده با فراوانی‌های موردانتظار مشخص شود آیا فرضیۀ مزبور پذیرفته یا رد می‌شود. درخور ذکر است تجزیه‌وتحلیل داده‌های به‌دست‌آمده از پرسش‌نامه با به‌کارگیری نرم‌افزار SPSS 21 انجام شد.
روایی و پایایی ابزار اندازه‌گیری
روایی ظاهری و محتوایی، جنبۀ عقلی و منطقی دارد. همین که ازنظر متخصصان در بهبود سؤالات پرسش‌نامه استفاده شد می‌توان بیان کرد پرسش‌نامه دارای روایی محتوا است؛ به این صورت که براساس مبانی نظری و پیشینۀ تحقیق، اطلاعات مورد نیاز، استخراج و پرسشنامۀ مقدماتی تهیه شد. سپس برای بهبود پرسشنامۀ مزبور از دیدگاهها و نظرات 20 نفر از اساتید و متخصصان صاحب‌نظر (شامل اعضای کمیته تدوین استانداردها) بهره برده شد و در تدوین پرسشنامۀ نهایی، به صلاح‌دید ایشان، اصلاحات و تعدیلات لازم انجام شد. به‌منظور سنجش پایایی یا قابلیت اعتماد پرسش‌نامه، روش آلفای کرونباخ استفاده شد. در این روش، هرچه عدد محاسبه‌شده برای آلفا به 1 نزدیک‌تر باشد، نشان‌دهندۀ هم‌سازی بیشتر سؤال‌ها و برداشت یکسان پاسخگویان از سؤال‌ها است. به‌طور کلی، چنانچه مقدار ضریب آلفا برای یک شاخص بزرگ‌تر یا مساوی 70/0 بود، ابزار اندازه‌گیری از پایایی بالایی برخوردار است و اجزای درونی (یعنی تمام گویه‌های) مقیاس، همبستگی پذیرفتنی با هم دارند [5]. میزان آلفای کرونباخ به‌دست‌آمده برای بخش‌های مختلف پرسش‌نامه به شرح نگاره 1، بیشتر از 7/0 است؛ بنابراین، استناد می‌شود ابزار پرسشنامۀ پژوهش از پایایی بالایی برخوردار است.
نگاره 1. میزان آلفای کرونباخ به تفکیک بخش‌های مختلف پرسش‌نامه
|
بخش |
شماره فرضیه |
آلفای کرونباخ |
|
اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته |
1 |
0.836 |
|
اهمیت اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته |
2 |
0.758 |
|
اثرات غیرمستقیم بعدی |
3 |
0.702 |
|
اهمیت اثرات غیرمستقیم بعدی |
4 |
0.704 |
|
اثرات اولیه |
5 |
0.759 |
|
اهمیت اثرات اولیه |
6 |
0.761 |
یافته‌های پژوهش
نتایج آمار توصیفی
آمار توصیفی پاسخگویان در نگاره‌های (2) تا (6) (به‌ترتیب توزیع فراوانی جنسیت، توزیع فراوانی میزان تحصیلات، توزیع فراوانی رشته تحصیلی، آمار توصیفی سن و میزان سابقۀ کاری پاسخگویان و ماتریس شغلی) ارائه شده است.
|
نگاره 2. توزیع فراوانی جنسیت پاسخگویان |
|
نگاره 3. توزیع فراوانی نمونۀ مطالعه‌شده بر حسب میزان تحصیلات پاسخگویان |
|
||||||||||||||
|
جنسیت |
فراوانی |
درصد |
|
|
متغیر |
فراوانی |
درصد |
|
|
||||||||
|
مرد |
136 |
3/74 |
|
|
کارشناسی |
30 |
4/16 |
|
|
||||||||
|
زن |
47 |
7/25 |
|
|
کارشناسی ارشد |
82 |
8/44 |
|
|
||||||||
|
جمع |
183 |
100 |
|
|
دکتری |
71 |
8/38 |
|
|
||||||||
|
|
|
|
|
|
جمع |
183 |
100 |
|
|
||||||||
|
نگاره 4. توزیع فراوانی نمونۀ مطالعه‌شده بر حسب رشته تحصیلی پاسخگویان |
|
نگاره 5. آمار توصیفی سن و میزان سابقۀ کاری |
|||||||||||||||
|
متغیر |
فراوانی |
درصد |
|
|
متغیر |
سن |
سابقه کار |
|
|||||||||
|
حسابداری |
161 |
88 |
|
|
میانگین |
46/41 |
63/14 |
|
|||||||||
|
حسابرسی |
2 |
1/1 |
|
|
انحراف معیار |
425/8 |
030/8 |
|
|||||||||
|
مدیریت مالی |
9 |
9/4 |
|
|
کمترین |
26 |
1 |
|
|||||||||
|
مدیریت دولتی |
4 |
2/2 |
|
|
بیشترین |
61 |
34 |
|
|||||||||
|
مدیریت صنعتی |
2 |
1/1 |
|
|
|
|
|
|
|||||||||
|
مدیریت بازرگانی |
4 |
2/2 |
|
|
|
|
|
|
|||||||||
|
علوم اقتصادی |
1 |
5/0 |
|
|
|
|
|
|
|||||||||
|
جمع |
183 |
100 |
|
|
|
|
|
|
|||||||||
|
نگاره 6. ماتریس شغل 1 و شغل 2 |
||||||||
|
|
شغل 2 |
جمع |
||||||
|
- |
دانشجوی دکتری |
حسابرس |
مدیر مالی |
کارشناس مالی |
سایر |
|||
|
شغل 1 |
عضو هیئت علمی دانشگاه |
19 |
8 |
1 |
1 |
0 |
0 |
29 |
|
دانشجوی دکتری |
13 |
0 |
5 |
4 |
4 |
4 |
30 |
|
|
حسابرس |
72 |
0 |
0 |
2 |
3 |
0 |
77 |
|
|
مدیر مالی |
9 |
0 |
0 |
0 |
0 |
0 |
9 |
|
|
کارشناس مالی |
30 |
0 |
0 |
0 |
0 |
3 |
33 |
|
|
سایر |
5 |
0 |
0 |
0 |
0 |
0 |
5 |
|
|
جمع |
148 |
8 |
6 |
7 |
7 |
7 |
183 |
|
چون پاسخگویان امکان انتخاب بیش از یک گزینه را دربارۀ شغل داشته‌اند، نگاره (6) به‌صورت متقاطع ارائه شده است. شایان ذکر است سایر شامل رئیس حسابداری، مدرس دانشگاه، ممیز مالیاتی، کارشناس رسمی دادگستری، مشاور رسمی مالیاتی و حسابدار رسمی می‌شود. ردیف اول ماتریس فوق نشان می‌دهد 29 نفر از اعضای نمونه، عضو هیئت علمی‌اند که از آنها 8 نفر دانشجوی دکتری، 1 نفر حسابرس و 1 نفر مدیر مالی نیز هستند. 30 نفر از اعضای نمونه، دانشجوی دکتری‌اند که از آنها 5 نفر حسابرس، 4 نفر مدیر مالی، 4 نفر کارشناس مالی و 4 نفر سایر هستند. درمجموع، 77 نفر، حسابرسی را شغل اول خود انتخاب کرده‌اند که از این تعداد، 2 نفر مدیر مالی و 3 نفر، کارشناس مالی هم هستند. درمجموع، 9 نفر مدیر مالی، 33 نفر کارشناس مالی و 5 نفر عضو سایرند.
نتایج آزمون فرضیه‌ها
فرضیۀ اول به این صورت مطرح شده بود که تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته است. نتایج آزمون فرضیۀ اول در نگاره (7) ارائه شدهاند.
نگاره 7. نتایج آزمون کای‌دو مربوط به فرضیۀ اول
|
خواستۀ تحقق‌نیافته |
|
کاملاً موافق |
موافق |
نظری ندارم |
مخالف |
کاملاً مخالف |
آمارۀ کای‌دو |
درجۀ آزادی |
p-value |
|
گزارشگری مالی |
فراوانی مشاهده‌شده |
24 |
116 |
6 |
35 |
2 |
951/234 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/12- |
4/79 |
6/30- |
6/1- |
6/34- |
||||
|
کارایی بازار سرمایه |
فراوانی مشاهده‌شده |
17 |
83 |
31 |
52 |
0 |
257/113 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/19- |
4/46 |
6/5- |
4/15 |
6/36- |
||||
|
کارایی قراردادها |
فراوانی مشاهده‌شده |
14 |
85 |
42 |
42 |
0 |
153/116 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/22- |
4/48 |
4/5 |
4/5 |
6/36- |
||||
|
کارایی سرمایه‌گذاری |
فراوانی مشاهده‌شده |
18 |
105 |
18 |
42 |
0 |
131/184 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/18- |
4/68 |
6/18- |
4/5 |
6/36- |
||||
|
خواستۀ تحقق‌نیافته (شاخص کل) |
فراوانی مشاهده‌شده |
21 |
106 |
27 |
29 |
0 |
940/178 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/15- |
4/69 |
6/9- |
6/7- |
6/36- |
منبع: یافته‌های پژوهش
در نگاره (7)، فراوانی‌های مشاهده‌شده، مورد انتظار، تفاضل آنها، مقدار کای‌دو و p-value مربوط به سؤالات بخش اول پرسش‌نامه مربوط به آثار خواستۀ تحقق‌نیافته گزارش شدهاند. سطح معنی‌داری آثار خواستۀ تحقق‌نیافته شامل گزارشگری مالی، کارایی بازار سرمایه، کارایی قراردادها، کارایی سرمایه‌گذاری و شاخص کل (میانه امتیاز پاسخ‌های هر پاسخگو به سؤالات مختلف فرضیه) کمتر از 001/0 (کمتر از 05/0 سطح خطای آزمون) بوده است (مبنی بر اینکه تفاوت بین فراوانی‌های مشاهده‌شده و مورد انتظار، معنی‌دار است). با توجه به معنی‌داری تفاوت توزیع نظرات پاسخگویان حول پنج گزینۀ هر یک از حوزه‌ها و اینکه فراوانی نظرات مشاهده‌شده دربارۀ سؤالات آثار خواستۀ تحقق‌نیافته در تمام حوزه‌ها و شاخص کل، بیشتر گزینۀ موافق بوده است، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران الزاماً به تحقق اهداف خواسته در حوزه‌های گزارشگری مالی، کارایی بازار سرمایه، کارایی قراردادها و کارایی سرمایه‌گذاری (و به بیان کلی، تحقق اثرات خواسته) منجر می‌شود؛ پس فرضیۀ اول رد می‌شود.
فرضیۀ دوم به این صورت بیان شده بود که پژوهش در زمینۀ اثرات خواستۀ تحقق‌نیافتۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است. نتایج آزمون فرضیۀ دوم در نگاره (8) گزارش شدهاند.
نگاره 8. نتایج آزمون کای‌دو مربوط به فرضیۀ دوم
|
اهمیت خواستۀ تحقق‌نیافته |
|
بسیار کم‌اهمیت |
کم‌اهمیت |
بی‌تفاوت |
بااهمیت |
بسیار بااهمیت |
آماره کای‌دو |
درجۀ آزادی |
p-value |
|
گزارشگری مالی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
3 |
3 |
110 |
67 |
743/270 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/33- |
6/33- |
4/73 |
4/30 |
||||
|
کارایی بازار سرمایه |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
7 |
12 |
125 |
39 |
743/290 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/29- |
6/24- |
4/88 |
4/2 |
||||
|
کارایی قراردادها |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
8 |
39 |
102 |
34 |
153/176 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/28- |
4/2 |
4/65 |
6/2- |
||||
|
کارایی سرمایه‌گذاری |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
11 |
10 |
124 |
38 |
601/282 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/25- |
6/26- |
4/87 |
4/1 |
||||
|
اهمیت خواستۀ تحقق‌نیافته (شاخص کل) |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
4 |
16 |
132 |
31 |
754/326 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/32- |
6/20- |
4/95 |
6/5- |
منبع: یافته‌های پژوهش
نتایج نگاره (8) نشان می‌دهند سطح معنی‌داریِ اهمیت پژوهش در تمام حوزه‌ها و شاخص کل (میانه امتیاز پاسخ‌های هر پاسخگو به سؤالات مختلف مربوط) کمتر از 001/0 بوده (یعنی تفاوت بین فراوانی‌های مشاهده‌شده و مورد انتظار، معنی‌دار است) و فراوانی نظرات مشاهده‌شده برای هر حوزه، بیشتر گزینه بااهمیت بوده است؛ بنابراین، پژوهش در زمینۀ آثار خواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در تمام حوزه‌های گزارشگری مالی، کارایی بازار سرمایه، کارایی قراردادها و کارایی سرمایه‌گذاری، اهمیت بسزایی دارد و فرضیۀ دوم تأیید می‌شود.
فرضیۀ سوم نشان داد تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران پس از دستیابی به اهداف خواسته، دارای پیامدها و واکنش‌های غیرمستقیم در سطح خُردند. نتایج آزمون فرضیۀ سوم در نگاره (9) آورده شدهاند.
نگاره 9. نتایج آزمون کای‌دو مربوط به فرضیۀ سوم
|
اثرات غیرمستقیم بعدی |
|
کاملاً مخالفم |
مخالفم |
نظری ندارم |
موافقم |
کاملاً موافقم |
آمارۀ کای‌دو |
درجۀ آزادی |
p-value |
|
گزارشگری مالی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
6 |
15 |
119 |
43 |
563/261 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/30- |
6/21- |
4/82 |
4/6 |
||||
|
عملکرد بورس اوراق بهادار تهران |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
14 |
15 |
114 |
40 |
301/227 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/22- |
6/21- |
4/77 |
4/3 |
||||
|
قراردادنویسی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
12 |
35 |
118 |
18 |
694/243 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/24- |
6/1- |
4/81 |
6/18- |
||||
|
سرمایه‌گذاری |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
13 |
26 |
119 |
25 |
077/244 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/23- |
6/10- |
4/82 |
6/11- |
||||
|
مدیریت سرمایه فکری |
فراوانی مشاهده‌شده |
1 |
11 |
36 |
106 |
29 |
716/185 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/35- |
6/25- |
6/0- |
4/69 |
6/7- |
||||
|
اثرات غیرمستقیم بعدی (شاخص کل) |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
8 |
17 |
140 |
18 |
016/371 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/28- |
6/19- |
4/103 |
6/18- |
منبع: یافته‌های پژوهش
طبق نگاره (9)، فراوانی مشاهده‌شدۀ سؤالات بیشتر حول موافق بوده و p-value آمارۀ کای‌دو مربوط به اثرات غیرمستقیم بعدی در تمام حوزه‌های آزموده‌شده و نیز شاخص کل همگی کمتر از 001/0 برآورد شده است؛ بنابراین، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران به‌واسطۀ اثرات خواسته، دارای آثار غیرمستقیمی بر حوزه‌های گزارشگری مالی، عملکرد بورس اوراق بهادار تهران، قراردادنویسی، سرمایه‌گذاری و مدیریت سرمایه فکری است و به‌طور کلی، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران پس از دستیابی به اهداف خواسته، دارای پیامدها و واکنش‌های غیرمستقیم در سطح خُردند؛ بنابراین، فرضیۀ سوم تأیید می‌شود.
در فرضیۀ چهارم بیان شد پژوهش در زمینۀ اثرات غیرمستقیم بعدی به‌واسطۀ اثرات خواستۀ تحقق‌نیافتۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است. نتایج آزمون مربوط در نگاره (10) گزارش شدهاند.
نگاره 10. نتایج آزمون کای‌دو مربوط به فرضیۀ چهارم
|
اهمیت اثرات غیرمستقیم بعدی |
|
بسیار کم‌اهمیت |
کم‌اهمیت |
بی‌تفاوت |
بااهمیت |
بسیار بااهمیت |
آمارۀ کای‌دو |
درجۀ آزادی |
p-value |
|
گزارشگری مالی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
5 |
5 |
125 |
48 |
230/308 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/31- |
6/31- |
4/88 |
4/11 |
||||
|
عملکرد بورس اوراق بهادار تهران |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
5 |
17 |
106 |
55 |
224/215 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/31- |
6/19- |
4/69 |
4/18 |
||||
|
قراردادنویسی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
10 |
40 |
106 |
27 |
361/190 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/26- |
4/3 |
4/69 |
6/9- |
||||
|
سرمایه‌گذاری |
فراوانی مشاهده‌شده |
1 |
3 |
18 |
124 |
37 |
639/283 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/35- |
6/33- |
6/18- |
4/87 |
4/0 |
||||
|
مدیریت سرمایه فکری |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
10 |
33 |
101 |
39 |
760/169 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/26- |
6/3- |
4/64 |
4/2 |
||||
|
اهمیت اثرات غیرمستقیم متعاقب (شاخص کل) |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
4 |
9 |
138 |
32 |
956/367 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/32- |
6/27- |
4/101 |
6/4- |
منبع: یافته‌های پژوهش
نتایج آزمون در نگاره (10) نشان می‌دهند براساس سطح معنی‌داری آمارۀ کای‌دو، تفاوت بین فراوانی‌های مشاهده‌شده و مورد انتظار اهمیت پژوهش در تمام حوزه‌ها و نیز شاخص کل، معنی‌دار است و با توجه به تجمع فراوانی‌ها در سطوح بااهمیت و بسیار بااهمیت، استناد می‌شود که پژوهش در زمینۀ اثرات غیرمستقیم بعدی تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در تمام حوزه‌های ذکرشده، اهمیت دارد؛ بنابراین، فرضیۀ چهارم تأیید می‌شود.
فرضیۀ پنجم به این صورت مطرح شده بود که تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات اولیه است. نگاره (11) نتایج مربوط به آزمون فرضیۀ پنجم را نشان می‌دهد.
نگاره 11. نتایج آزمون کای‌دو مربوط به فرضیۀ پنجم
|
آثار اولیه |
|
کاملاً مخالفم |
مخالفم |
نظری ندارم |
موافقم |
کاملاً موافقم |
آمارۀ کای‌دو |
درجۀ آزادی |
p-value |
|
رفتار گزارشگری مالی |
فراوانی مشاهده‌شده |
1 |
23 |
26 |
104 |
29 |
448/168 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/35- |
6/13- |
6/10- |
4/67 |
6/7- |
||||
|
بازار سرمایه |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
7 |
7 |
138 |
31 |
262/366 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/29- |
6/29- |
4/101 |
6/5- |
||||
|
قراردادنویسی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
24 |
34 |
109 |
16 |
934/195 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/12- |
6/2- |
4/72 |
6/20- |
||||
|
آثار اولیه (شاخص کل) |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
17 |
20 |
123 |
23 |
639/263 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/19- |
6/16- |
4/86 |
6/13- |
منبع: یافته‌های پژوهش
نتایج گزارش‌شده در نگاره (11) نشان می‌دهند سطح معنی‌داری (p-value) آزمون کای‌دو حوزه‌های گزارشگری مالی، بازار سرمایه و قراردادنویسی و نیز شاخص کل مربوط به آثار اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران، کمتر از 001/0 برآورد شدهاند و فراوانی توزیع نظرات در گزینۀ موافق، بیشتر بوده است؛ بنابراین، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در مرحلۀ قبل از لازم‌الاجرا شدن، بر حوزه‌های مذکور اثر داشته است و به‌طور کلی، این نتیجه حاصل می‌شود که تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات اولیه است و فرضیۀ پنجم تأیید می‌شود.
فرضیۀ ششم به این شکل بیان شده بود که پژوهش در زمینۀ اثرات اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است. نتایج آزمون فرضیۀ ششم در نگاره (12) ارائه شدهاند.
نگاره12. نتایج آزمون کای‌دو مربوط به فرضیۀ ششم
|
اهمیت آثار اولیه |
|
بسیار کم‌اهمیت |
کم‌اهمیت |
بی‌تفاوت |
بااهمیت |
بسیار بااهمیت |
آمارۀ کای‌دو |
درجۀ آزادی |
p-value |
|
رفتار گزارشگری مالی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
10 |
26 |
117 |
30 |
809/236 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/26- |
6/10- |
4/80 |
6/6- |
||||
|
بازار سرمایه |
فراوانی مشاهده‌شده |
1 |
4 |
6 |
131 |
41 |
257/333 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/35- |
6/32- |
6/30- |
4/94 |
4/4 |
||||
|
قراردادنویسی |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
12 |
45 |
106 |
20 |
186/194 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/24- |
4/8 |
4/69 |
6/16- |
||||
|
اهمیت آثار اولیه (شاخص کل) |
فراوانی مشاهده‌شده |
0 |
7 |
25 |
125 |
26 |
798/280 |
4 |
001/0> |
|
فراوانی مورد انتظار |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
6/36 |
||||
|
تفاضل |
6/36- |
6/29- |
6/11- |
4/88 |
6/10- |
منبع: یافته‌های پژوهش
ج
با توجه به تفاوت معنی‌دار بین فراوانی‌های مشاهده‌شده و مورد انتظار و تجمع فراوانی‌ها حول گزینه‌های بااهمیت و بسیار بااهمیت در تمامی حوزه‌های گزارشگری مالی، بازار سرمایه، قراردادنویسی و شاخص کل، استدلال می‌شود پژوهش در تمام حوزه‌های مزبور، مربوط به آثار اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران حائز اهمیت است؛ بنابراین، فرضیۀ ششم تأیید می‌شود.
نتیجه‌گیری
براساس مبانی نظری، شکافی برای ایجاد طبقه‌بندی خاص برای اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران (در راستای اهداف مدنظر استانداردها) وجود دارد. بدون‌شک زمانی پژوهش در زمینۀ آثار تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران، اثربخشی و فایدۀ بیشتری خواهد داشت که در یک چارچوب منظم و با در نظر گرفتن همۀ ابعاد، به‌صورت کاملاً منسجم و ساختاریافته انجام شوند. طبقه‌بندی اثرات ناخواسته، محققان را به سمت شناسایی فرصت‌های پژوهشی مناسب هدایت می‌کند. تدوین‌کنندگان استانداردهای حسابداری می‌توانند با درک اثرات ناخواسته، علاوه‌بر اثرات خواسته، اثرات جانبی منفی را شناسایی و از آنها اجتناب کنند که این امر برای بهبود استانداردهای حسابداری بسیار حیاتی است. مدیران شرکت‌ها، سرمایه‌گذاران، تحلیل‌گران، حسابرسان و قانون‌گذاران نیز با درک بهتر اثرات ناخواستۀ استانداردهای حسابداری، تصمیمات منطقی‌تری می‌گیرند [37] تا آثار جانبی منفی را به حداقل برسانند.
در این پژوهش، فرضیه‌ها با نگرش به نظریه‌های تغییر نهادی، پیامدهای اقتصادی و آثار جانبی مطرح شد. تغییر نهادی به نوآوری‌های چارچوب نهادی اشاره دارد؛ به این معنی که نهادهای قدیمی (و ناکارآمد) از بین می‌روند و با نهادهای جدید جایگزین می‌شوند. تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران، یک تغییر نهادی در نظر گرفته می‌شود؛ این تغییر دارای پیامدهای اقتصادی و آثار جانبی است. منطقی است که پیامدهای اقتصادی و آثار جانبی آن باید تا حد امکان به‌طور دقیق بررسی و موشکافی شوند.
به‌منظور ایجاد طبقه‌بندی اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در راستای اهداف مدنظر و سنجش اهمیت هر یک از اثرات مزبور برای پژوهش، 6 فرضیه براساس مبانی نظری، مطرح و آزمون شد.
نتایج آزمون فرضیۀ اول (مربوط به بررسی اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته) نشان داد تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران الزاماً به تحقق اهداف خواسته در حوزه‌های گزارشگری مالی (مثل مربوط‌بودن، قابلیت اتکا، شفافیت، قابلیت مقایسه اطلاعات مالی و ...)، کارایی بازار سرمایه (مثل تأثیر بر نقدینگی سهام، هزینۀ سرمایه، ارزشیابی سهام، پیش‌بینی تحلیل‌گران و ...)، کارایی قراردادها (مثل اثر مستقیم مفیدبودن اطلاعات در قراردادهای بدهی و حقوق و مزایا) و کارایی سرمایه‌گذاری (مثل اثر مستقیم مفیدبودن اطلاعات در ارزشیابی سرمایه‌گذاری) منجر می‌شود یا به عبارت کلی، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران به تحقق اثرات خواسته منجر می‌شود؛ بنابراین، فرضیۀ اول مبنی بر وجود اثرات خواستۀ تحقق‌نیافته رد می‌شود. این بدان معنی است که تدوین‌کنندگان استاندارد با تدبر و درایت کامل به تدوین استانداردها و تجدیدنظر در آنها می‌پردازند و به‌منظور دستیابی گسترده به اهداف مورد انتظار استانداردها تا جای امکان شرایط نهادی را مدنظر و سنجش می‌کنند. اینکه برخی پژوهش‌ها به نتایج متناقض با اهداف خواستۀ استانداردهای حسابداری ایران می‌رسند [به عنوان مثال 4، 16، 9 و 10] نشان‌دهندۀ تفاوت هدف، زمان، مکان جغرافیایی، جامعه، صنعت خاص یا زمینۀ نهادی برای یک موضوع پژوهش مشابه است؛ یا به سبب این است که برخی اهداف خواستۀ استانداردهای حسابداری تا حدی ماهیت متناقض دارند؛ برای مثال، بهبود مربوط‌بودن ارزشی ممکن است به خدشه‌دارکردن قابلیت اتکا منجر شود یا بهبود نقش ارزش‌گذاری اطلاعات حسابداری ممکن است به ضعف نقش قراردادنویسی منجر شود و ...؛ این امر ایجاب می‌کند در هنگام تدوین و بازنگری استانداردهای حسابداری، یک تهاتر جامع بین اهداف متناقض انجام شود و زمینۀ نهادی خاص، هنگام ارزیابی اثرات تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری در نظر گرفته شود؛ به هر حال، با توجه به نتیجۀ فرضیه 1 استدلال می‌شود که تدوین‌کنندگان استانداردهای حسابداری به این تناقض‌ها توجه کافی مبذول می‌کنند تا اهداف خواستۀ اصلی تا حد امکان تحقق یابند.
همچنین، با آزمون فرضیۀ دوم، اهمیت پژوهش در زمینۀ تحقق اهداف خواسته در حوزه‌های گزارشگری مالی، کارایی بازار سرمایه، کارایی قراردادها و کارایی سرمایه‌گذاری با تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران آشکار شد. می‌توان گفت انجام پژوهش در زمینۀ اثرات خواسته، نقش اطمینان‌بخشی دارد یا در ارزیابی اثرات خواسته به تدوین‌کنندگان استانداردها کمک‌کننده و راه‌گشا است؛ به‌طور مثال، سنجش میزان اثربخشی استانداردها در تحقق اهداف مدنظر در شرایط نهادی مختلف مانند صنایع متفاوت پرفایده است؛ یا اینکه تهیه‌کنندگان اطلاعات (مبتنی بر استانداردهای حسابداری) و استفاده‌کنندگان از آنها تا چه زمانی با توجه به شرایط نهادی و بستر قانونی حاکم، منتفع خواهند بود و با تغییر شرایط نهادی، در چه مقطعی و تا چه میزان، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران لازم خواهد شد؛ همان‌طور که مشایخی و قدس حسن‌آباد [12] کاهش ارزشمداری اطلاعات حسابداری را در طی زمان تأیید کردند.
نتایج آزمون فرضیۀ سوم مبنی بر وجود پیامدها و واکنش‌های غیرمستقیم در سطح خرد (به سبب تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران) در سطوح گزارشگری مالی، عملکرد بورس اوراق بهادار تهران، قراردادنویسی، سرمایه‌گذاری و مدیریت سرمایه فکری و شاخص کل نشان می‌دهد تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران به‌واسطۀ اثرات خواسته، دارای آثار غیرمستقیمی بر گزارشگری مالی (مثل افزایش کیفیت حسابرسی مستقل)، عملکرد بورس اوراق بهادار تهران (مثل کاهش ریسک سقوط قیمت سهام، افزایش هزینۀ اطلاعات به دلیل افزایش ریسک و بالتبع افزایش حق‌الزحمۀ حسابرسی)، قراردادنویسی (مثل افزایش حساسیت گردش مدیر عامل یا کارکنان نسبت به سود حسابداری)، سرمایه‌گذاری (مثل تغییر ساختار سرمایه‌گذاری، افزایش یا اثربخشی سرمایه‌گذاری) و مدیریت سرمایه فکری (مثل اثربخشی بیشتر در ارزشیابی نیروی انسانی پیرو افزایش مفیدبودن اطلاعات) است. به‌طور کلی، تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران پس از دستیابی به اهداف خواسته، دارای پیامدها و واکنش‌های غیرمستقیم در سطح خُردند؛ بنابراین، فرضیۀ سوم تأیید می‌شود. همچنین نتایج آزمون فرضیۀ چهارم نشان می‌دهند انجام پژوهش در زمینۀ آثار غیرمستقیم به‌واسطۀ آثار خواسته تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران، اهمیت بسزایی دارد. براساس نتایج فرضیه‌های سوم و چهارم، استدلال می‌شود تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران علاوه‌بر اثرات خواستۀ مدنظر استانداردها دارای آثار جانبی مثبت و منفی در حوزه‌های گزارشگری مالی، بازار سرمایه، قراردادنویسی، سرمایه‌گذاری و مدیریت سرمایه فکری است که این آثار جانبی، شایستۀ تحقیق و تفحص‌اند تا با ارائۀ بازخوردهای تجدیدنظر در استانداردها و در نظر گرفتن اثرات جانبی مثبت و منفی ایجادشده، هزینه - منفعت استاندارد تجدیدنظرشده، دقیق‌تر سنجش شود. همچنین، علم جامع به آثار جانبی ناخواستۀ استانداردها و حوزه‌های اثر در تصمیم‌گیری به ذی‌نفعان سود می‌رساند.
نتایج آزمون فرضیۀ پنجم نشان می‌دهند تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در مرحلۀ قبل از لازم‌الاجرا شدن بر رفتار شرکت‌ها در حوزه‌های گزارشگری مالی، بازار سرمایه و قراردادنویسی اثر داشته است و به‌طور کلی، این نتیجه حاصل می‌شود که تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات اولیه است و فرضیۀ پنجم تأیید می‌شود. اثرات اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری، عبارت از واکنش‌های اولیه قبل از دستیابی به اهداف استانداردهای حسابداری است؛ این اثرات به دو بُعد یا مرحله تقسیم می‌شوند: 1) واکنش‌های گروههای منفعت‌محور در زمانی که فرآیند تدوین استانداردهای حسابداری درحال انجام‌شدن است؛ 2) واکنش‌های گروههای منفعت‌محور پس از انتشار استانداردهای حسابداری که به‌طور کامل اجرا نشده‌اند؛ بنابراین، نباید تنها بر پیامدهای پس از اجرای کامل استانداردهای حسابداری تمرکز کرد؛ بلکه باید به رفتارهای فرصت‌طلبانۀ شرکت طی مرحلۀ انتقال از استانداردهای حسابداری قدیم به استانداردهای حسابداری جدید نیز توجه کرد. همچنین با توجه به نتایج آزمون فرضیۀ ششم، پژوهش در زمینۀ آثار اولیۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بااهمیت است.
درمجموع، یافته‌ها نشان دادند تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران دارای اثرات خواسته و ناخواسته است. اثرات ناخواسته، به‌طور غیرمستقیم پس از اثرات خواسته در سطح بازار سرمایه و شرکت (در سطح خُرد) به وجود می‌آیند (اثرات غیرمستقیم بعدی) یا در مرحلۀ ابتدایی یا قبل از لازم‌الاجرا شدن استانداردها خود را نشان می‌دهند (اثرات اولیه). نیز اینکه انجام پژوهش در زمینۀ اثرات خواسته و اثرات ناخواستۀ غیرمستقیم در تمام حوزه‌های بررسی‌شده حائز اهمیت است. نتایج این پژوهش با نتایج ابلا و مورا [17]، ترومبتا و همکاران [34] و هالر و همکاران [25] که اهمیت پژوهش در زمینۀ اثرات استانداردهای حسابداری را تأیید کرده‌اند و نیز با نتایج پژوهش مروری بروگمن و همکاران [19] مبنی بر وجود اثرات ناخواستۀ تغییر استانداردها و اهمیت پژوهش در این زمینه و نیز با بخشی از نتایج پژوهش مروری ژنگ و یان [37] مبنی بر وجود اثرات غیرمستقیم بعدی و اولیۀ تغییر استانداردهای حسابداری چین همسو است. نتایج پژوهش حاضر با بخشی از نتیجه‌گیری ژنگ و یان [37] مبنی بر وجود اثرات خواستۀ تحقق‌نیافتۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری چین، مخالف است.
این پژوهش به‌طور اجتناب‌ناپذیری دارای محدودیت‌هایی است. نخست اینکه اثرات خواسته و ناخواسته را نمی‌توان به‌طور صد در صد دقیق تعریف و تفکیک کرد؛ زیرا اهداف استانداردهای حسابداری به‌طور مداوم گسترش می‌یابند و تا حدودی به هم مرتبط‌اند. دوم، طبقه‌بندی ارائه‌شده برای اثرات ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری می‌تواند توسعه یابد و همیشه ثابت نیست. سوم، این طبقه‌بندی، حوزه‌های اثر را به‌طور کلی بررسی کرده و تمام مکانیزم‌های تأثیر را تجزیه‌وتحلیل نکرده است؛ بنابراین، این طبقه‌بندی نیازمند بهبود در آینده است. در هر صورت، می‌توان ادعا کرد با تغییرات مداوم استانداردهای حسابداری، در شرایطی که اثرات خواسته به‌طور شفاف تعریف شوند، اثرات ناخواسته، مرکز توجه قرار خواهند گرفت. از دیگر محدودیت‌های پژوهش، دسترسی کامل نداشتن به اعضای کمیتۀ تدوین استانداردها برای برخورداری از نظرات ارزشمند ایشان در پیش‌برد اهداف پژوهش است.
پیشنهادهای مبتنی بر نتایج پژوهش
براساس نتایج پژوهش، پیشنهادهایی به شرح زیر ارائه می‌شوند:
1- آثار تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران به‌صورت هدفمند و منسجم و تا حد امکان از تمام ابعاد، بررسی شوند.
2- برای گسترش پژوهش دربارۀ آثار استانداردهای حسابداری ایران بر بازار سرمایه، می‌توان تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری را به‌منزلۀ یک رویداد مجزا به‌طور کل یا تأثیر استانداردهای خاص مختلف را به‌صورت جداگانه بررسی کرد. می‌توان هم بر سطح کل بازار سرمایه تمرکز کرد و هم تأثیر تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری را بر صنایع و شرکت‌های مختلف سنجید. می‌توان اثر تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری را بر بازار سرمایه و نیز بر بازار بدهی در نظر گرفت. همچنین آثار تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری را از همه نظر بر قیمت‌گذاری حسابرسی، فرآیند حسابرسی، کیفیت حسابرسی، انتخاب و تغییر حسابرس و ... بررسی کرد.
3- اثرات تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بر فرآیند، روش و نتیجۀ ارزشیابی عملکرد، انگیزه‌ها و اجرای قراردادهای حقوق و مزایا و قراردادهای بدهی بررسی بیشتر شوند.
4- آثار تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران بر تمام جنبه‌های سرمایه‌گذاری همچون کارایی سرمایه‌گذاری (سرمایه‌گذاری بیش از حد و کمتر از حد)، استراتژی، ساختار و اثربخشی سرمایه‌گذاری بررسی شوند. به‌علاوه، روش‌ها و مکانیزم‌هایی که تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری از آن طرق بر رفتار سرمایه‌گذاری واحد تجاری تأثیر میگذارند، برای پژوهش، بسیار ارزشمندند.
5- آثار خواسته و ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در مراحل زمانی مختلف بررسی شوند. می‌توان بعد زمانی آثار مذکور را به مراحل اولیه، اوج و افول تقسیم‌بندی کرد.
پیشنهادهایی برای پژوهش‌های آتی:
1- آثار ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران نیازمند مطالعات دربارۀ ضرورت و چارچوب حسابداری است که اساسی‌ترین موضوع حسابداری است. پژوهش دربارۀ اهداف (که نقطۀ آغازین نظریه‌های حسابداری است) و تبیین آن به طبقه‌بندی دقیق‌تر آثار تجدیدنظر در استانداردها می‌انجامد.
2- دربارۀ شرایط نهادی که موجب تحقق هرچه بیشتر اهداف خواستۀ استانداردهای حسابداری ایران شود، پژوهش به عمل آید و در راستای رفع موانع موجود کوشش شود.
3- در این پژوهش، به طبقه‌بندی اثرات خواسته و ناخواستۀ تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در راستای اهداف استانداردها پرداخته شد؛ اثرات فراتر از اهداف تجدیدنظر در استانداردهای حسابداری ایران در ابعاد اجتماعی و اقتصادی کلان نیز شایستۀ پژوهش است.
)
