نوع مقاله : مقاله پژوهشی
نویسندگان
1 استادیار، گروه مدیریت مالی اسلامی، دانشکدۀ مدیریت و اقتصاد، دانشگاه جامع امام حسین (ع)، تهران، ایران
2 دکتری رشتۀ حسابداری، دانشکدۀ مدیریت و حسابداری، دانشگاه علامه طباطبایی، تهران، ایران
چکیده
کلیدواژهها
موضوعات
عنوان مقاله [English]
نویسندگان [English]
Financial statements are an important tool for communicating financial information to various stakeholders. Users of financial statements always rely on the audit results performed by competent and independent auditors. Auditing is performed through qualitative processes and efforts. Therefore, competent and independent auditors are needed to obtain quality audit results, which is achieved through evaluating their performance. Given that previous research has focused mainly on the output of audit work or used indirect criteria for this purpose, this study has attempted to develop a model centered on the auditor's personal evaluation. Therefore, the primary purpose of this article is to review research conducted in the field of auditor performance evaluation and to identify the indicators that affect it. The present study is classified as developmental research in terms of its purpose. A qualitative research method was employed to conduct the study, and among the qualitative research methods, the meta-synthesis method was utilized. After determining the search protocol and article selection criteria, 562 studies were reviewed in the period from 1998 to 2024 to achieve the research objectives, and finally, 51 articles were selected. The evaluation of the selected articles led to the identification of 18 components along with the measurement indicators related to each component. The performance evaluation components were also classified into four input dimensions (adherence to commitments, individual and ethical competencies, leadership, teamwork, decision-making, specialized knowledge, general knowledge), process (professional code of conduct, ability to plan an audit, prepare an audit file, ability to collect and analyze audit evidence), output (reporting, follow-up on findings and recommendations), and outcome (control, accreditation, and economic discipline).
Introduction
In today's world, auditing is recognized as one of the key tools for ensuring the accuracy and transparency of organizations' and companies' financial reporting. Independent auditors, by reviewing and evaluating financial statements, provide assurance that these statements have been prepared and presented accurately and in accordance with accounting standards (Prawitt, 2003). This process is essential for enhancing transparency, reducing financial risks, and preventing financial fraud (Sweeney, 2018). Particularly in developing countries such as Iran, monitoring the performance of independent auditors has become increasingly important due to the rapid growth of financial markets and the complexity of economic systems.
However, one of the main challenges in evaluating the quality and effectiveness of auditing services is the absence of a comprehensive and accurate model for assessing the performance of independent auditors. In many countries, this issue is not managed effectively, and existing evaluations are conducted in an informal and fragmented manner (DeAngelo, 1981). Previous research has shown that accurate evaluation of auditors’ performance can contribute to the improvement of audit quality, enhance public trust, and reduce conflicts of interest (Francis, 2004). Ultimately, this leads to improved financial transparency and reduced legal and financial risks within organizations.
Under these circumstances, audit organizations and firms must pay special attention to their internal resources, especially their human capital. Given their mission to perform high-quality audits, they are required to employ competent personnel. Consequently, audit institutions must seek their development and growth through the advancement of their human resources (i.e., auditors). Human capital and its performance play a critical role in achieving the strategic goals, broader objectives, and operational plans of audit organizations. In this regard, auditors and statutory inspectors, as the key executors of these institutions’ missions, are responsible for validating financial statements and maintaining continuous financial oversight of companies. Therefore, the performance evaluation of auditors is of paramount importance. Accordingly, the objective of this research is to design a performance evaluation framework that supports independent auditors and inspectors in enhancing audit quality and the reliability of financial statements.
Methodology
This study adopts an effective approach to literature review and provides a comprehensive analysis in the field of evaluating the performance of independent auditors. In recent decades, systematic literature review has garnered significant attention among researchers across various scientific disciplines (Gosling & Naim, 2009; Morioka & Carvalho, 2016). A systematic literature review in any domain typically follows three main phases. In the first phase, the research structure is developed, which includes defining research objectives and questions, developing the search and review protocol, and determining data analysis methods. In the second phase, activities related to data collection, extraction, and qualitative assessment of selected studies are conducted. In the final phase, the results are analyzed, and recommendations are proposed based on the findings.
Findings
Independent auditing, as a critical component of the financial reporting supply chain, must play a significant role in maintaining and enhancing the quality of financial reports. Therefore, evaluating the performance of independent auditors is essential, especially given their important role in implementing corporate governance systems. As existing research both domestically and internationally lacks a comprehensive framework for evaluating the performance of independent auditors, this study attempts to develop a thorough framework of indicators, components, and dimensions through an extensive review of the relevant literature. Based on the findings, the evaluation dimensions can be categorized into four main aspects.
Input Dimension
For the input dimension, 46 indicators were identified across 8 components. The individual attributes and competencies of auditors are fundamental elements in evaluating their professional performance. These include commitment, personal and ethical competencies, leadership, teamwork, decision-making, technical knowledge, and general knowledge. An auditor’s performance is not limited to the mere application of auditing standards; rather, the quality of outcomes, accuracy of analyses, and clarity of reports are heavily dependent on individual capabilities. Thus, a comprehensive performance evaluation must consider these attributes to identify strengths and weaknesses and take appropriate measures to continuously improve the auditing process.
Process Dimension
For the process dimension, 19 indicators were identified across 4 components. The proper execution of the audit process has a direct and critical impact on evaluating the performance of independent auditors, as it serves as a primary measure of their precision, expertise, and professional commitment. Effective planning reflects the auditor’s ability to identify risks, define the audit scope, and allocate resources efficiently—factors that are vital to the overall effectiveness of the process. Proper audit execution indicates technical proficiency, accuracy in evidence collection, and compliance with professional conduct standards. Therefore, the quality of these stages directly reflects the auditor's efficiency, effectiveness, and reliability, making it a key focus in performance evaluation.
Output Dimension
The output dimension comprises 12 indicators in 3 components: reporting, follow-up of findings, and recommendations. These outputs reflect the auditor’s technical competence, accuracy in collecting and analyzing evidence, adherence to professional standards, and maintenance of independence and impartiality. High-quality audit reports are those that, in addition to being comprehensive and transparent, accurately identify risks and weaknesses and provide practical, applicable recommendations for improving processes. Furthermore, timely and accurate follow-up on findings demonstrates the auditor’s commitment to continuous improvement and the implementation of recommended corrective actions.
Outcome Dimension
In the outcome dimension, 13 indicators were identified across 3 components. The consequences of an auditor’s performance directly influence the evaluation of audit quality, as they reflect the long-term and tangible impact of the audit on organizations, stakeholders, and even broader economic sectors. Evaluating auditor performance not only pertains to the audit processes and their precision but also to the practical effects of these processes on organizational control, credibility, and economic discipline. In other words, the more an auditor’s performance contributes to preventing financial and legal issues and increasing trust in financial reports, the more positive and effective the performance evaluation will be.
Conclusion
The four dimensions of independent auditor performance assessment can be conceptualized within a hierarchical and systematic framework characterized by strong interdependencies. At the foundational level, the input dimension—encompassing the auditor’s individual attributes and professional competencies—serves as the primary prerequisite for effective performance. Core capabilities such as technical expertise, professional ethics, analytical judgment, and decision-making proficiency directly shape the quality and rigor of audit execution. Building upon this foundation, the process dimension reflects how these competencies are operationalized in practice. Effective audit planning, accurate risk assessment, systematic evidence gathering and evaluation, and strict adherence to professional standards collectively determine the robustness of the audit process. The integrity and efficiency of this stage translate individual competencies into structured professional action. The output dimension represents the immediate products of the audit process, including transparent audit reports, well-supported opinions, and actionable recommendations. High-quality outputs are contingent upon both strong inputs and well-executed processes, illustrating the cumulative nature of performance development across dimensions. Finally, the outcome dimension captures the broader and long-term consequences of audit performance for the audited entity, stakeholders, regulatory environments, and financial markets. This dimension reflects the ultimate effectiveness of auditing in enhancing financial reporting credibility, strengthening governance mechanisms, and reducing information asymmetry. This hierarchical structure implies that deficiencies at the input or process levels inevitably impair outputs and, consequently, long-term outcomes. Therefore, a comprehensive evaluation of auditor performance requires an integrated and multidimensional approach that simultaneously considers all four dimensions and explicitly acknowledges their dynamic interactions and mutual influence.
کلیدواژهها [English]
تاریخچۀ فلسفۀ وجود حسابرسی نشان میدهد هدف اصلی از ایجاد حسابدار مستقل و حرفۀ حسابرسی مستقل پاسخگویی به نیازهای ذینفعان در زمینۀ تأیید اطلاعات مالی بوده است و این حرفه به منظور ارائۀ اطمینان به ذینفعان در اتخاذ تصمیمهای مالی شکل گرفته است. از سوی دیگر، از مرور این پیشینه میتوان مشاهده کرد حسابداران مستقل و همچنین حرفۀ حسابرسی مستقل از زمان شکلگیری خود توانستهاند انتظارات ذینفعان را بهخوبی برآورده کنند. اما با گذشت زمان، برخی از ذینفعان به توانایی حرفۀ حسابرسی در برآوردهکردن انتظارات و نیازهایشان انتقاداتی وارد کردهاند. نقدهایی که تا کنون مطرح شدهاند و حتی موضوعهایی مانند ناکامی در حسابرسی، همچنان در زمان حاضر نیز به قوت خود باقی هستند و با وجود پیشرفتهای چشمگیری که در حوزۀ حسابرسی مستقل از زمان پیدایش آن تا کنون به وقوع پیوسته است، این موضوع همچنان به یک بحث داغ و ادامهدار تبدیل شده است و یکی از عوامل اصلی بروز نقدها ضعف در کیفیت اطلاعاتی است که در صورتهای مالی منعکس میشود که عمدتاً از بابت عدم کیفیت حسابرسی است. یکی از منابع اطلاعاتی مهمی که تحلیلگران و سایر استفادهکنندگان اطلاعات از آن استفاده میکنند صورتهای مالی منتشرشده است (اسلامدوست و همکاران، ۱۴۰۰)؛ از این رو، کیفیت اطلاعات ارائهشده در صورتهای مالی یکی از موضوعهای مهم در ادبیات حسابداری است و شاخصهای زیادی برای اندازهگیری این کیفیت و تأثیر آن بر متغیرهای مختلف وجود دارند که معمولاً از طریق رفتار سرمایهگذاران و سایر ذینفعان هدایت میشوند (Carp & Istrate, 2021). حسابرسی به عنوان یکی از این معیارهای مهم شناخته میشود و میزان اعتبار این معیار به سطح کیفیت آن بستگی دارد. با وجود اینکه عوامل متعددی وجود دارند که بر کیفیت خدمات حسابرسی تأثیر میگذارند، پژوهشهای کمی در راستای توسعۀ یک چارچوب یا مدل مفهومی برای توضیح ساختار کیفیت خدمات حسابرسی انجام شدهاند. کنیچل و شارما (Knechel & Sharma, 2012) مدلی را ارائه میدهند که در آن ویژگیهای شخصی حسابرس، از جمله علاقه و انگیزه، تردید حرفهای، دانش و تخصص و همچنین قدرت مقاومت او در برابر فشارهای حرفهای به عنوان ورودیهای اصلی در نظر گرفته شدهاند. در این مدل، تعاملات حسابرس با صاحبکار نیز نقشی مهم را ایفا میکند و میتواند زمینهساز یک حسابرسی مؤثر باشد. فرایند حسابرسی شامل قضاوت حسابرس، عملکرد حسابرس، خطر حسابرسی، روشهای تحلیلی، تهیه و ارزیابی مدارک و بررسی و کنترل کیفیت روند کار حسابرسی میشود. اگر حسابرس تحت تأثیر ریسک ذاتی تشخیص اشتباه دهد، گزارش حسابرسی نیز اشتباه میشود و در نتیجه، ویژگیهای منحصربهفرد حسابرس از مهمترین عوامل اثرگذار محسوب میشوند. در این شرایط، سازمانها و مؤسسههای حسابرسی باید به منابع داخلی خود، به ویژه به سرمایههای انسانیشان، توجهی ویژه داشته باشند، زیرا موقعیت آنها (انجام حسابرسی باکیفیت) ایجاب میکند نیروی انسانی مستعد و شایستهای را در اختیار داشته باشند. به این ترتیب، مؤسسههای حسابرسی مجبور هستند رشد و توسعۀ خود را در توسعه و تعالی سرمایههای انسانیشان (حسابرسان) جستوجو کنند. نیروی انسانی و عملکرد آن در دستیابی به راهبردها، اهداف کلان و برنامههای عملیاتی سازمان حسابرسی از اهمیتی ویژه برخوردار است. در این میان، حسابرسان و بازرسان قانونی به عنوان مجریان اصلی مأموریت اصلی مؤسسهها و سازمان حسابرسی شناخته میشوند که همانا اعتباربخشی به صورتهای مالی و نظارت مستمر مالی بر عملکرد شرکتهاست؛ از این رو، ارزیابی عملکرد حسابرسان از اهمیتی ویژه برخوردار است.
در حال حاضر، عملکرد تیمهای حسابرسی بیشتر از طریق بررسی گزارشهای نهایی حسابرسی توسط کمیتههای کنترل کیفیت سنجیده میشود. اگرچه این روش اهمیت خود را دارد، تکیۀ صرف بر خروجی نهایی، به دلیل تفاوت در میزان مشارکت اعضای تیم و عدم امکان تعیین سهم واقعی هر حسابرس، ارزیابی دقیق عملکرد فردی را با چالش مواجه میکند و بیشتر بازتابدهندۀ عملکرد کلی تیم است. علاوه بر این، ارزیابی در انتهای فرایند حسابرسی ماهیتی نتیجهمحور دارد و جنبههایی مهم مانند فرایندهای انجامشده، قضاوتهای حرفهای و کیفیت اجرای مراحل مختلف حسابرسی را نادیده میگیرد؛ از این رو، پژوهش حاضر با هدف برطرفکردن این کاستیها، رویکردی نوین را اتخاذ و بهجای ارزیابی خروجی، بر سنجش عملکرد فردی شخص حسابرس تمرکز کرده است.
مبانی نظری
در دنیای امروز، حسابرسی به عنوان یکی از ابزارهای کلیدی برای تضمین صحت و شفافیت گزارشهای مالی سازمانها و شرکتها شناخته میشود. حسابرسان مستقل با بررسی و ارزیابی صورتهای مالی، اطمینان میدهند این صورتها بهدرستی و بر اساس استانداردهای حسابداری تهیه و ارائه شدهاند (Prawitt, 2003). این فرایند برای ارتقای شفافیت، کاهش ریسکهایی مالی و جلوگیری از تقلبهای مالی ضروری است (Sweeney, 2018). به ویژه در کشورهای در حال توسعه مانند ایران، نظارت بر عملکرد حسابرسان مستقل به دلیل رشد سریع بازارهای مالی و پیچیدگیهای اقتصادی اهمیت بیشتری یافته است.
با این حال، یکی از مشکلات اصلی در ارزیابی کیفیت و اثربخشی خدمات حسابرسی، نبود یک مدل جامع و دقیق برای سنجش عملکرد حسابرسان مستقل است. در بسیاری از کشورها، این موضوع به طور مؤثر مدیریت نمیشود و ارزیابیهای موجود به صورت غیررسمی و پراکنده انجام میشوند (DeAngelo, 1981). پژوهشهای پیشین نشان دادهاند ارزیابی دقیق عملکرد حسابرسان میتواند به بهبود کیفیت خدمات حسابرسی، افزایش اعتماد عمومی و کاهش تضاد منافع کمک کند (Francis, 2004). این امر در نهایت موجب ارتقای شفافیت مالی و کاهش ریسکهایی قانونی و مالی در سازمانها میشود.
ارزیابیهای موجود معمولاً بر اساس معیارهای محدود و از پیش تعیینشده عمل میکنند که شامل فقط برخی از جنبههای عملکرد حسابرسان مانند صحت نهایی گزارشها و تأثیر آنها بر سلامت مالی سازمان هستند. این در حالی است که برای داشتن یک ارزیابی جامع و دقیق از عملکرد حسابرسان، باید تمامی ابعاد حرفهای حسابرسی از جمله رعایت استانداردهای حسابرسی، استقلال حسابرس، کیفیت تجزیهوتحلیلها، شناسایی ریسکها، توانایی تشخیص تقلبها و رعایت قوانین و مقررات مالی در فرایند حسابرسی مدنظر قرار گیرند.
مبانی نظری ارزیابی عملکرد حسابرسان مستقل بر اصول نظری، قانونی، حرفهای و مدیریتی استوار است. این مبانی کمک میکنند تا از خدمات باکیفیت، شفاف و مورد اعتماد حسابرسان اطمینان حاصل شود که در ادامه هر یک توضیح داده شده است:
این نظریه که اولین بار توسط جنسن و مکلینگ (Jensen & Meckling, 1976) مطرح شد، رابطۀ نمایندگی بین سهامداران (مالک) و مدیران (نماینده) را بررسی میکند. در این رابطه، مدیران وظیفه دارند تا منافع سهامداران را تأمین کنند، اما ممکن است به دلیل تضاد منافع یا اهداف شخصی، بهجای منافع سهامداران، منافع خود را دنبال کنند. حسابرسان مستقل به عنوان ناظران بیرونی، وظیفه دارند تا با ارزیابی صورتهای مالی، صحت و درستی اطلاعات مالی را تأیید کنند و از تضاد منافع بین مدیران و سهامداران جلوگیری کنند. ارزیابی عملکرد حسابرسان در این زمینه به اطمینان از کیفیت نظارت و گزارشدهی آنها کمک میکند؛ از این رو، ارزیابی عملکرد حسابرسان نقش اساسی در بررسی میزان بیطرفی و استقلال حسابرسان، اطمینان از کیفیت نظارت و گزارشدهی مالی، شناسایی و کاهش تضاد منافع بین حسابرسان و مدیریت دارد. شاخصهایی مانند استقلال و تعهد حرفهای حسابرس که در پژوهش استخراج شدهاند، به طور مستقیم این نظریه را انعکاس میدهند و نشان میدهند ارزیابی عملکرد حسابرسان میتواند میزان توانایی آنان در تضمین صحت گزارشدهی مالی و کاهش تضاد منافع را بسنجد.
این نظریه بر اهمیت اعتماد در روابط اقتصادی تأکید دارد. فوکویاما (Fukuyama, 1995) بیان میکند اعتماد ستون اصلی تعاملات اقتصادی است و نبود آن ممکن است به کاهش کارایی و افزایش هزینهها منجر شود. حسابرسان مستقل با ارائۀ گزارشهای شفاف و معتبر، نقش حیاتی در ایجاد و حفظ اعتماد بین سازمان و ذینفعان (سرمایهگذاران، بانکها و نهادهای نظارتی) دارند؛ از این رو، ارزیابی عملکرد حسابرسان معیاری برای سنجش میزان موفقیت آنها در ایجاد و حفظ اعتماد است. شاخصهایی مانند انضباط اقتصادی و اعتباربخشی در مدل پژوهش معیاری برای سنجش توانایی حسابرسان در ایجاد اعتماد و افزایش قابلیت اتکای اطلاعات مالی هستند. این امر نشان میدهد عملکرد حسابرسان باید فراتر از تولید گزارشهای مالی باشد و شامل تقویت روابط مبتنی بر اعتماد با ذینفعان نیز باشد.
این نظریه بیان میکند ذینفعان (مانند سهامداران، بانکها و دولت) برای کاهش عدم قطعیت و افزایش اطمینان، به خدمات حسابرسی نیاز دارند. والاس (Wallace, 1980) این نظریه را مطرح و تأکید و کرد حسابرسان نقش تضمینکنندۀ صحت اطلاعات مالی را ایفا میکنند. حسابرسان مستقل به عنوان ارائهدهندگان خدمات تضمین، از طریق بررسی گزارشهای مالی، اطلاعاتی قابل اعتماد برای تصمیمگیری ذینفعان فراهم میکنند. ارزیابی عملکرد حسابرسان در این چارچوب تضمین میکند آنها به نحو احسن این نقش را ایفا کردهاند و اهمیت این ارزیابی عملکرد در واقع بررسی میزان اطمینان ارائهشده به ذینفعان، ارزیابی کارایی حسابرسان در شناسایی و گزارش انحرافات و تضمین کیفیت خدمات حسابرسی برای کاهش ریسک اطلاعاتی است. شاخصهایی مانند شناسایی ریسکها، تشخیص تقلبها و رعایت استانداردهای حرفهای در پژوهش بیانگر کارایی حسابرسان در کاهش عدم قطعیت اطلاعات و افزایش اطمینان تصمیمگیرندگان هستند. ارزیابی عملکرد بر اساس این مؤلفهها، میزان موفقیت حسابرسان در ایفای نقش تضمینکننده را نشان میدهد.
این نظریه که توسط داولینگ و پفیفر (Dowling & Pfeffer, 1975) معرفی شد، بیان میکند سازمانها برای حفظ بقای خود، به مشروعیت اجتماعی نیاز دارند. مشروعیت به معنای پذیرش عملکرد سازمان توسط جامعه و ذینفعان است. حسابرسان با ارائۀ گزارشهای شفاف و مطابق استانداردهای حرفهای، به سازمانها کمک میکنند تا مشروعیت خود را حفظ کنند. ارزیابی عملکرد حسابرسان معیاری برای سنجش میزان تأثیر آنها در تقویت مشروعیت سازمانی است و اهمیت آن در واقع تضمین انطباق گزارشها با استانداردهای حرفهای و قانونی، بررسی تأثیر حسابرسان بر تقویت مشروعیت سازمان و ارزیابی میزان شفافیت و صحت گزارشهاست. شاخصهایی مانند رعایت استانداردهای حرفهای، انطباق با قوانین و مقررات و ارائۀ گزارشهای شفاف، بازتاب مستقیم این نظریهها هستند و نقش عملکرد حسابرسان در حفظ مشروعیت و کارایی بازار را روشن میکنند.
این نظریه بر کاهش هزینههای مرتبط با معاملات اقتصادی تمرکز دارد. در این میان، حسابرسی مستقل با کاهش هزینههای مرتبط با عدم قطعیت و اطلاعات ناقص، به کارایی بازار کمک میکند و ارزیابی عملکرد حسابرسان میتواند میزان موفقیت آنها در کاهش این هزینهها را بررسی کند. شاخصهای استخراجشده در پژوهش همچون تجزیهوتحلیل دادهها، شناسایی ریسکها و رعایت استانداردهای حرفهای، ارتباط عینی با نظریۀ هزینۀ معاملات دارند و نقش حسابرسان در ارتقای کارایی اقتصادی و کاهش ریسک اطلاعاتی را نشان میدهند.
روششناسی پژوهش
پژوهش حاضر با بهکارگیری یک روش مؤثر در بررسی مطالعات، تحلیلی جامع در حوزۀ ارزیابی عملکرد حسابرسان مستقل ارائه میدهد. بررسی نظاممند ادبیات در دهۀ اخیر مورد توجه بسیاری از پژوهشگران در علوم مختلف قرار گرفته است (Gosling & Naim, 2009; Morioka & Carvalho, 2016). بررسی نظاممند ادبیات در هر حوزهای به سه مرحلۀ اصلی تقسیم میشود. در مرحلۀ نخست، ساختار پژوهش شکل میگیرد که شامل تعیین اهداف و پرسشهای پژوهش، تدوین پروتکل جستوجو و مرور مقالهها و در نهایت، مشخصکردن روشهای تجزیهوتحلیل است. در مرحلۀ دوم، فعالیتهای لازم برای جمعآوری و استخراج دادهها و همچنین تجزیهوتحلیل مطالعاتی انجام میشود که از نظر کیفی ارزیابی شدهاند. در مرحلۀ نهایی، نتایج بهدستآمده تحلیل میشود و پیشنهادهایی بر اساس آن ارائه میشود. در ادامه، بهتفصیل فعالیتهای ضروری در هر یک از این مراحل شرح داده خواهد شد.
این پژوهش در دستۀ پژوهشهای توسعهای قرار دارد که با رویکرد تفسیری انجام شده است. در این پژوهش، از روش کیفی و برای شناسایی شاخصهای ارزیابی عملکرد حسابرسان مستقل، از روش فراترکیب استفاده شده است. در روش فراترکیب، هدف اصلی پژوهش ایجاد یک چارچوب کلی مبتنی بر نتایج پژوهشهای پیشین در یک حوزۀ خاص است. این روش به عنوان یک شیوۀ کیفی برای تحلیل منظم و سیستماتیک مطالعات انجامشده شناخته میشود. فراترکیب نیازمند بررسی دقیق و عمیق مطالعات گذشته و تحلیل جامع آنهاست تا بتوان یک چارچوب جامع و معتبر ارائه کرد. این فرایند به پژوهشگران امکان میدهد تا از تجربیات و یافتههای قبلی بهرهبرداری کنند و به درکی بهتر از موضوع مدنظر دست یابند. به این ترتیب، فراترکیب نه فقط به جمعآوری اطلاعات کمک میکند، بلکه آن را تبیین و ساختاردهی میکند تا به نتایجی کارآمدتر منجر شود (باباجانی و همکاران، 1401).
تا کنون، پژوهشگران روشهایی مختلف را برای فراترکیب بر اساس ترکیب نتایج پژوهشی مختلف پیشنهاد کردهاند. برای مثال، میتوان به روش سندلوسکی و باروسو (Sandelowski & Barroso, 2007) اشاره کرد که به دلیل فرایند دقیق و سیستماتیک، یکی از مطمئنترین روشهاییکپارچه سازی است. در این پژوهش نیز، به منظور رسیدن به اهداف تعیینشده، از روشهای مدنظر بهره گرفته شده است.
مدل سندلوسکی و باروسو (Sandelowski & Barroso, 2007) شامل هفت مرحلۀ کلیدی به شرح زیر است:
1) تعیین پرسش و دامنۀ پژوهش: تعریف دقیق هدف پژوهش، تعیین پرسشهای اصلی و مشخصکردن محدودۀ مطالعات مرتبط.
2) جستوجوی جامع مطالعات مرتبط: شناسایی و گردآوری مقالهها و منابع علمی معتبر مرتبط با موضوع پژوهش.
3) غربالگری و انتخاب نهایی مقالهها: اعمال معیارهای ورود و خروج به منظور اطمینان از کیفیت و ارتباط منابع با موضوع پژوهش.
4) استخراج مفاهیم و کدگذاری یافتهها: شناسایی مفاهیم کلیدی و کدگذاری دادههای استخراجشده از مطالعات منتخب.
5) مقایسه و تجمیع مضامین مشترک: شناسایی الگوها، شباهتها و تفاوتها در یافتهها و ترکیب آنها در قالب مضامین کلی و مشترک.
6) ارزیابی کیفیت یافتهها: بررسی کیفیت مطالعات و کدهای استخراجشده با استفاده از چکلیست CASP و بازبینی و توافق دو نفر از خبرگان حوزۀ حسابرسی برای اطمینان از اعتبار و قابلیت اعتماد نتایج.
7) ترکیب و ارائۀ تبیین نهایی: تلفیق و دستهبندی کدهای استخراجشده و ارائۀ چارچوب مفهومی نهایی.
در ادامه، جزئیات مراحل اجرا و نتایج روش فراترکیب ارائه شده است:
در مرحلۀ اول فراترکیب، به منظور ایجاد چارچوب کلی پژوهش، پرسشهای پژوهشی به شرح زیر مشخص میشوند:
پس از تعیین اهداف و پرسشهای پژوهش، گام بعدی (مرحلۀ دوم) شناسایی مطالعات و پژوهشهای موجود در این زمینه است. در این پژوهش، فرض بر این است که اطلاعات و دادههای موجود در کتابها و گزارشهای فنی، در مقالههای معتبر بهخوبی منعکس شدهاند؛ بنابراین، تمرکز اصلی بر روی بررسی و تحلیل مقالههای موجود خواهد بود. پایگاههای اطلاعاتی دیجیتال استفادهشده در این پژوهش و میزان استخراج مقاله و کلمات استفادهشده در جستوجو در نگارۀ (1) آمده است.
نگارۀ 1: پایگاههای اطلاعاتی و کلمات کلیدی پژوهش
Table 1: Databases and research keywords
|
پایگاههای دادۀ استفادهشده |
واژگان و عبارتهای انگلیسی |
|
Web of science |
performance evaluation |
|
Scopus |
Performance evaluation of auditors |
|
Magiran |
auditor performance evaluation |
|
Irandoc |
auditor performance |
|
|
Auditor performance index |
|
|
auditor performance dimension |
|
|
performance evaluation guide |
|
|
auditor performance evaluation model |
|
|
auditor performance evaluation pattern |
|
|
auditor quality |
|
|
auditor competency |
|
|
auditor Characteristics |
مرحلۀ سوم فراترکیب به غربالگری و انتخاب متون مناسب اختصاص دارد. نگارۀ (2) فرایند جستوجوی پژوهش را نشان میدهد که طبق این فرایند، 562 مقالۀ ابتدایی از طریق جستوجوی کلمات کلیدی در پایگاههای اطلاعاتی شناسایی و بر اساس نام (192 مقاله رد)، خلاصۀ مقاله (196 مقاله رد)، شاخص پذیرش و رد (123 مقاله رد) غربال شدند و در نهایت، 51 مقاله به عنوان مقالههای نهایی برای انجام تجزیهوتحلیل انتخاب شدند.
نگارۀ 2. شرایط انتخاب و رد مقالهها
Table 2: Conditions for selecting and rejecting articles
|
معیارهای ورود |
معیارهای خروج |
|
مقالههای دارای داوری دقیق و نمای شده در پایگاه معتبر بینالمللی |
تکراریبودن مقاله |
|
استفاده از واژگان و اصطلاحات تعیینشده |
کاملنبودن گزارش مقاله (وجود فقط چکیدۀ مقاله) |
|
انتشار مقاله در بازۀ زمانی 1998 تا 2024 |
مرتبطنبودن محتوای مقاله با مبحث عوامل مؤثر بر ارزیابی عملکرد حسابرسان و بازرسان قانونی |
|
استفاده از روش کیفی یا آمیخته در پژوهش |
استفاده از روش کمّی در پژوهش |
|
بررسی جوامع انسانی در محیطهای کاری به عنوان جامعۀ پژوهش |
عدم کیفیت پژوهش |
|
حوزۀ موضوعی مدیریت، حسابداری و اقتصادی و سایر حوزههای مرتبط |
نگارش مقاله به زبانی غیر از انگلیسی و فارسی |
فرایند غربالگری در چهار گام از نظر عنوان پژوهش، چکیده پژوهش، محتوای پژوهش و در نهایت کیفیت روششناختی پژوهش، با استفاده از برنامۀ مهارتهای ارزیابی انتقادی، بررسی شد. نتایج حاصل از غربالگری در نمودار (1) نشان داده شده است.
|
منابع انتخابشده بر اساس مرتبطبودن با حوزۀ پژوهش (247 مورد) |
|
تعداد منابع ردشده بر اساس بررسی چکیده و متن مقاله (196 مورد)
|
|
تعداد منابع حاصل از جستوجوی پایگاهها: (562) Scopus (327 مورد) Irandoc (36 مورد) Web of science (160 مورد) Magiran (39 مورد)
|
|
منابع انتخابشده بر اساس بررسی عنوان (370 مورد) |
|
مقالههای نهایی برای ورود به مرحلۀ تجزیهوتحلیل (51 مورد) |
|
منابع انتخابشده بر اساس بررسی چکیدۀ مقالهها (51 مورد) |
|
تعداد منابع ردشده بر اساس بررسی عنوان به دلیل تکراریبودن (192 مورد) |
|
تعداد منابع ردشده به دلیل: خارج از حوزههای مدیریت، حسابداری و اقتصاد و غیرانگلیسیبودن زبان مقاله (57 مورد) جامعۀ آماری غیرمرتبط (66 مورد) |
نمودار 1: فرایند انتخاب مقالهها برای تحلیل (نمودار پریزما)
Diagram 1. The process of selecting articles for analysis (Prism diagram)
در مرحلۀ چهارم فراترکیب که به استخراج اطلاعات از متون اختصاص دارد، مقالههای منتخب به طور پیوسته مطالعه میشوند. در این فرایند، تمام مفاهیمی که به عوامل ارزیابی عملکرد حسابرسان اشاره دارند، شناسایی و در نگارهای برای تجزیهوتحلیل در مرحلۀ بعد یادداشت شدند. در پیوست (1)، نگارۀ (6)، مقالهها و کدهای استخراجشده ارائه شدهاند.
مرحلۀ پنجم فراترکیب به تحلیل و ترکیب دادههای کیفی اختصاص دارد. در این پژوهش، به منظور تحلیل نتایج از روش تحلیل محتوای کیفی با رویکرد استقرایی استفاده شد که ابزار اصلی آن کدگذاری است. برای این منظور، ابتدا گزارهها و مفاهیم معنادار استخراجشده از مطالعات منتخب به عنوان شاخصهای اولیه شناسایی شدند. سپس، شاخصهای دارای قرابت مفهومی از طریق فرایند کدگذاری و تجمیع، در قالب مؤلفهها سازماندهی شدند و در نهایت، با انتزاع مفهومی و یکپارچهسازی مؤلفهها، ابعاد نهایی پژوهش استخراج شدند (گامهای کدگذاری در نگارۀ (3) ارائه شدهاند). بر این اساس، ۱۸ مؤلفه در قالب ۴ بعد، به همراه شاخصهای اندازهگیری هر یک، شناسایی گردید.
نگارۀ 3: گامهای تحلیل محتوا
Table 3: Content analysis steps
|
گامهای مرحلۀ سازماندهی |
اقدامات |
|
کدگذاری باز |
مطالب نوشتهشده خوانده و عناوین در حاشیه برای توصیف محتوا نوشته شدند. |
|
برگههای کدگذاری |
تمام عناوین نوشتهشده در حاشیه در هنگام کدگذاری باز به یک برگۀ کدگذاری منتقل و دستههای اولیه ایجاد شدند. |
|
گروهبندی |
دستهها تحت عناوین مرتبۀ بالاتر گروهبندی شدند. دستههای مشابه جمع شدند و دستههای غیرمشابه برای ایجاد عنوانهای مرتبۀ بالاتر گسترده شدند. |
|
طبقهبندی |
از طریق تفسیر، طبقههایی برای توصیف پدیدۀ مدنظر ایجاد شدند. |
|
انتزاع |
با استفاده از کلمات خاص محتوا، طبقهبندیهای کلی و فرعی برای توصیف بیشتر پدیده ایجاد شدند. |
در مرحلۀ بعدی (مرحله ششم)، اطمینان از کیفیت نتایج حاصل از روش فراترکیب، رعایت نکات مهم در مراحل جستوجو و انتخاب منابع، استخراج دادهها و تحلیل و ترکیبیافتهها ضروری است. این اقدامات به ایجاد اعتماد بیشتر در نتایج کمک میکند. با توجه به شیوۀ جستوجوی منابع در پایگاههای اطلاعاتی که در مراحل قبلی بهتفصیل توضیح داده شدهاند، پژوهشگر تلاش کرده است تا منابع مرتبط با موضوع پژوهش را مطالعه و تحلیل کند که از نظر کیفیت به معیارهای تعیینشده در روش CASP پایبند هستند. در فرایند استخراج شاخصهای مربوط به ارزیابی عملکرد کارکنان، تلاش شده است تا با دقت نظر در منابع موجود و بهکارگیری روش کدگذاری باز، تمام ابعاد مطرحشده در این منابع به طور جامع بررسی شوند. در این راستا، برای دستهبندی شاخصها نیز بر اساس مفاهیم مشابه، کوشش شده است تا یک چارچوب منظم و ساختاریافته برای ارزیابی عملکرد ارائه شود.
علاوه بر موارد بالا، برای اطمینان از کیفیت و پایایی مفاهیم استخراجشده از پژوهشهای انتخابی، از شیوهای استفاده شد که شامل مقایسۀ نظرات پژوهشگر با دیدگاههای خبرگان است. به منظور تضمین دقت و اعتبار دادههای استخراجشده، ابتدا فهرستی از کدها توسط دو متخصص خبره در این حوزه بررسی و بر اساس مؤلفههای مشخص دستهبندی شد. سپس، برای ارزیابی میزان انطباق دستهبندیهای انجامشده توسط این دو متخصص، ضریب توافق کاپا با استفاده از نرمافزار SPSS نسخۀ ۲۶ محاسبه شد. مقدار کاپای حاصل 85/0 بود که بیانگر توافق زیاد بین نظرات پژوهشگر و خبرگان و همچنین پایایی نتایج است.
در هفتمین مرحلۀ فراترکیب، یافتههای حاصل از مراحل قبل ارائه میشوند. بر اساس این یافتهها، 18 عامل کلیدی (مؤلفه) از تحلیل 51 مقاله به روش نظاممند شناسایی شدند. این 18 مؤلفه به همراه شاخصهای اندازهگیری هر مؤلفه، در قالب 4 بُعد (نگارۀ 4) دسته بندی شدند. در ادامه، ابعاد و مؤلفههای مؤثر بر ارزیابی عملکرد کارکنان را تشریح خواهیم کرد. ابعادی که از طریق فرایند مرور نظاممند شناسایی شدهاند مشتمل بر بُعد ورودی، فرایندی، خروجی و پیامدی هستند.
نگارۀ 4: نتایج حاصل از ترکیب یافتههای کیفی
Figure 4: Results from combining qualitative findings
|
بُعد |
مؤلفه |
شاخص |
|
ورودی |
پایبندی به تعهدات |
پایبندی به ارزشهای سازمانی |
|
مسئولیتپذیری |
||
|
تکلیفگرایی |
||
|
انجام کامل وظایف |
||
|
شایستگیهای فردی |
ریسکپذیر |
|
|
کنجکاوی |
||
|
خوشبینی |
||
|
پشتکار |
||
|
برونگرایی |
||
|
هوش هیجانی |
||
|
تمایل به یادگیری |
||
|
خودانتظامی |
||
|
مهارت پاسخگویی |
||
|
مهارت متقاعدسازی |
||
|
اخلاقی |
حقمداری |
|
|
حریت و آزادگی |
||
|
اعتقادی |
||
|
رهبری |
مهارت سازماندهی |
|
|
مدیریت دیگران |
||
|
مهارت حل تعارض نقش |
||
|
مهارت اجرایی |
||
|
مهارت حل مسأله |
||
|
آموزش کارکنان |
||
|
کار تیمی |
ارتباطات فردی و بینفردی |
|
|
مهارت تیمسازی و شبکهسازی |
||
|
ارتباطات سلسلهمراتبی |
||
|
تصمیمگیری |
مدیریت کسبوکار |
|
|
مدیریت دانش |
||
|
توانایی استدلال |
||
|
تفکر راهبردی |
||
|
خلاقیت و نوآوری |
||
|
تفکر تحلیلی |
||
|
مدیریت پروژه |
||
|
دانش تخصصی |
سطح تحصیلات |
|
|
آشنایی با استانداردهای حسابداری |
||
|
آشنایی با استانداردهای حسابرسی |
||
|
توانایی ارزیابی ریسک |
||
|
آشنایی با شناخت کنترلهای داخلی |
||
|
آشنایی با قوانین مالیات |
||
|
آشنایی با قوانین بیمه |
||
|
آشنایی به صنعت |
||
|
بهروزرسانی دانش |
||
|
تجربۀ کاری |
||
|
دانش عمومی |
آشنایی با سیستمهای اطلاعاتی و نرمافزارها |
|
|
معلومات عمومی |
||
|
آشنایی با زبان انگلیسی |
||
|
فرایندی |
آیین رفتار حرفهای |
درستکاری |
|
استقلال |
||
|
تعهد حرفهای |
||
|
صلاحیت و مراقبت حرفهای |
||
|
رفتار و آداب حرفهای |
||
|
تردید حرفهای |
||
|
توانایی برنامهریزی حسابرسی |
رعایت برنامۀ زمانبندی تدوین برنامۀ جامع حسابرسی |
|
|
میزان رعایت زمانبندی مصوب در اجرای برنامۀ حسابرسی |
||
|
میزان رعایت اولویت رسیدگی مندرج در برنامۀ رسیدگی |
||
|
مدیریت زمان |
||
|
توانایی اجرای حسابرسی مبتنی بر ریسک |
||
|
تنظیم پروندۀ حسابرسی |
مشارکت مؤثر در بهروزرسانی پروندههای دائمی و تشکیل پروندههای جاری |
|
|
توانایی کاربرگنویسی و تکمیل پروندههای جاری مطابق دستورالعملهای حسابرسی |
||
|
رعایت الزامات مرتبط با مستندسازی |
||
|
توانایی در جمعآوری و تجزیهوتحلیل شواهد حسابرسی |
کفایت شواهد جمعآوریشده |
|
|
توانایی کاربرد استانداردهای حسابداری و حسابرسی در فرایند رسیدگی |
||
|
مهارتهای ارتباطی |
||
|
توانایی تجزیهوتحلیل |
||
|
سرپرستی کار |
||
|
خروجی |
گزارشگری |
قضاوت حرفهای |
|
میزان رعایت چارچوبهای گزارشگری حسابرسی |
||
|
توسعۀ اطلاعات گنجاندهشده در گزارش حسابرس به منظور فراهمآوردن اطمینان بیشتر |
||
|
توسعۀ گزارشهای کتبی حسابرس به ارکان راهبری به منظور بهبود فرایند گزارشگری مالی و سیستم کنترل داخلی از طریق نامۀ مدیریت |
||
|
تهیه و توسعۀ گزارش برای قانونگذاران مالی در خصوص موضوعهای بااهمیت مدنظر آنها و اعمال غیرقانونی مانند موارد مشکوک به پولشویی |
||
|
تهیه و گزارش رعایت مفاد قانون تجارت و سایر قوانین |
||
|
توانایی دفاع و پشتیبانی از اظهارنظرها |
||
|
پیگیری یافتهها |
پیگیری بهموقع یافتهها |
|
|
کمّیت یافتههای عدم رعایت استانداردهای حسابداری |
||
|
کیفیت یافتههای عدم رعایت استانداردهای حسابداری |
||
|
توصیه و پیشنهادها |
کیفیت پیشنهادهای منجر به اصلاح روشها و رویهها |
|
|
کمّیت پیشنهادهای منجر به اصلاح روشها و رویهها |
||
|
پیامدها |
کنترلی |
بررسی صحت ادعای مدیریت |
|
توانایی در کشف تحریفات صورتهای مالی و افشای آن |
||
|
بهبود حفاظت از داراییها |
||
|
اعتباربخشی |
اطمیناندهی به ذینفعان |
|
|
افزایش کیفیت گزارشهای مالی |
||
|
افزایش کیفیت حسابرسی |
||
|
اعتماد جامعه |
||
|
کمک به تصمیمگیری بهتر ذینفعان |
||
|
افزایش ضریب نفوذ حسابرسی و ارتقای جایگاه حرفه |
||
|
کاهش شکاف انتظارات |
||
|
انضباط اقتصادی |
افزایش کارایی و اثربخشی |
|
|
کاهش فساد |
||
|
شفافیت اطلاعات |
(منبع: یافتههای پژوهش)
بحث
تحلیل ادبیات پیشین نشان میدهد تعداد زیادی از پژوهشهای حوزۀ ارزیابی عملکرد حسابرسان رویکردی خروجیمحور داشتهاند و عمدتاً بر کیفیت گزارش حسابرسی و پیامدهای آن تمرکز کردهاند. این جهتگیری موجب شده است تا معیارهای مرتبط با شخص حسابرس و فرایندهای انجام کار معمولاً با استفاده از شاخصهای غیرمستقیم و محدود بررسی شوند. اگرچه در برخی از مطالعات، همچون چارچوب کیفیت حسابرسی هیئت استانداردهای بینالمللی حسابرسی و اطمینانبخشی (IAASB)، عبدالمولا (Abdelmoula, 2020)، سوپریاتین و همکاران (Supriyatin et al., 2020) و کرتاراجاسا و همکاران (Kertarajasa et al., 2019)، هادیسانتوسو و همکاران (Hadisantoso et al., 2018) و کنیچل و شارما (Knechel & Sharma, 2012)، تلاش شده است تا به ویژگیها و توانمندیهای فردی حسابرس (از جمله علاقه و انگیزه، تردید حرفهای، دانش و تخصص) توجه شود، این تلاشها به صورت محدود، پراکنده انجام شد است؛ از این رو، این پژوهش تلاش کرده است تا با بررسی گستردهای از مطالعات پیشین، به یک چارچوب جامع در زمینۀ شاخصها، مؤلفهها و ابعاد ارزیابی عملکرد حسابرسان دست یابد. بر اساس نتایج این پژوهش، ابعاد ارزیابی عملکرد حسابرسان مستقل را میتوان به چهار بُعد اصلی تقسیم کرد:
برای بُعد ورودی، 46 شاخص در 8 مؤلفه شناسایی شدند. ویژگیها و صلاحیتهای فردی حسابرس عنصری اساسی در ارزیابی عملکرد حرفهای او محسوب میشوند. این ویژگیها شامل پایبندی به تعهدات، شایستگیهای فردی، اخلاقی، رهبری، کار تیمی، تصمیمگیری، دانش تخصصی و دانش عمومی هستند. عملکرد یک حسابرس فقط به اجرای استانداردهای حسابرسی محدود نمیشود، بلکه کیفیت نتایج، صحت تحلیلها و شفافیت گزارشها نیز بهشدت وابسته به توانمندیهای فردی اوست؛ بنابراین، ارزیابی جامع عملکرد حسابرسان مستلزم توجه به این ویژگیهاست تا بتوان نقاط قوت و ضعف را شناسایی و بر اساس آن تدابیر لازم برای بهبود مستمر فرایندهای حسابرسی اتخاذ کرد که این نتایج در راستای نتایج پژوهشهای یاراحمدی خراسانی و همکاران (1400)، نیرومند و همکاران (1400)، مصداق خواه و ساکت چفوش (1400)، اکاک (Ocak, 2018)، سونیوتو (Sunyoto, 2020)، موهدعلی و همکاران (Mohd Ali et al., 2020)، اصلان (Aslan, 2021)، نگویان و همکاران (Nguyen et al., 2020)، کارنت و همکاران (Karnet et al., 2012)، دی جو و لوکیاستونی (Djou & Lukiastuti, 2021)، ناتسیر و همکاران (Natsir et al., 2021)، رستمی و همکاران (1399) و ساراپاویانیچ و همکاران (Sarapaivanich et al., 2019) میباشد.
برای بُعد فرایندی، 19 شاخص در 4 مؤلفه شناسایی شدند. درست انجامدادن فرایند حسابرسی تأثیری مستقیم و تعیینکننده بر ارزیابی عملکرد حسابرسان مستقل دارد، زیرا این فرایند معیار اصلی سنجش دقت، تخصص و تعهد حرفهای آنهاست. برنامهریزی مؤثر نشاندهندۀ توانایی حسابرس در شناسایی ریسکها، تعیین دامنۀ حسابرسی و تخصیص بهینۀ منابع است که نقشی مهم در کارایی کلی فرایند دارد. اجرای صحیح حسابرسی میزان مهارت فنی، دقت در جمعآوری شواهد و پایبندی به استانداردهای حسابرسی، آیین رفتار حرفهای را منعکس میکنند؛ بنابراین، کیفیت اجرای این مراحل به طور جامع نشاندهندۀ اثربخشی، کارایی و قابلیت اعتماد حسابرس است و به عنوان شاخص کلیدی در ارزیابی عملکرد او مورد توجه قرار میگیرد. این نتیجه در راستای نتایج سونیوتو (Sunyoto, 2020)، موهدعلی و همکاران (Mohd Ali et al., 2020)، ساراپاویانیچ و همکاران (Sarapaivanich et al., 2019)، سئول و همکاران (Seol et al., 2011)، ناتسیر و همکاران (Natsir et al., 2021)، کاسوماواتی و سیامسودین (Kusumawati, Syamsuddin, 2018)، چن و همکاران (Chen et al., 2023)، سرمینداراتی و همکاران (Srimindarti et al., 2020.)، اصلان (Aslan, 2021) و سیلرز (Cilliers, 2023) است.
بُعد خروجی ارزیابی عملکرد حسابرسان شامل 12 شاخص در 3 مؤلفه (گزارشگری، پیگیری یافتهها و توصیه و پیشنهادها) است. این خروجیها بازتابدهندۀ میزان تسلط فنی، دقت در جمعآوری و تحلیل شواهد، رعایت استانداردهای حرفهای و حفظ استقلال و بیطرفی حسابرس هستند. گزارشهای حسابرسی زمانی به عنوان خروجیهای باکیفیت شناخته میشوند که علاوه بر شفافیت و جامعیت، بتوانند ریسکها و نقاط ضعف را به طور دقیق شناسایی کنند و توصیههای عملی، کاربردی و قابل اجرا برای بهبود فرایندها ارائه دهند. در نهایت، پیگیری بهموقع و دقیق یافتهها نشاندهندۀ تعهد حسابرس به بهبود مستمر و اطمینان از اجرای اصلاحات پیشنهادی است که این نتایج در راستای نتایج عباسی و همکاران (1400)، آروین و یزدانی (1397)، وانگ و همکاران، (Wang et al., 2022)، ویتالیس و همکاران (Vitalis et al., 2023)، سئول و همکاران (Seol et al., 2011)، نگویان و همکاران (Nguyen et al., 2020)، پژوهشهای اصلان (Aslan, 2021)، اب وحید و تن (Ab Wahid & Tan, 2022)، موهد علی و همکاران (Mohd Ali et al., 2020) و جوان و همکاران (1402) است.
بُعد پیامدی در 13 شاخص و 3 مؤلفه شناسایی شد. پیامدهای عملکرد حسابرس به طور مستقیم بر ارزیابی کیفیت کار او تأثیرگذار است، زیرا این پیامدها نشاندهندۀ تأثیرات بلندمدت و مستقیم حسابرس بر سازمانها، ذینفعان و حتی بخشهای مختلف اقتصادی است. ارزیابی عملکرد حسابرس نه فقط به فرایندهای حسابرسی و دقت آنها، بلکه به تأثیرات عملی این فرایندها بر ابعاد کنترلی، اعتباربخشی و انضباط اقتصادی سازمانها نیز بستگی دارد. به عبارت دیگر، هر چقدر عملکرد حسابرس موجب بهبود و پیشگیری از مشکلات مالی و قانونی و افزایش اعتماد به گزارشهای مالی شود، ارزیابی عملکرد او مثبتتر و مؤثرتر خواهد بود. نتایج این پژوهش در راستای نتایج پژوهشهای مولائی و همکاران (1399)، کارنت و همکاران، (Karnet et al., 2012)، کاسوماواتی و سیامسودین (Kusumawati, Syamsuddin, 2018)، دیجو و لوکیاستوتی (Djou & Lukiastuti, 2021) و حسن ملکی و همکاران (1399) است.
نتیجهگیری
ارزیابی عملکرد همواره برای تأمین اهدافی مشخص از جمله ارتقا، جبران خدمت، عدالتمحوری یا به طور خلاصه، بهبود انگیزش به کار برده میشود. این اهداف زمانی تحقق مییابند که ابزارهای آنها بهدرستی پیشبینی و به کار گرفته شوند. ارزیابی کارکنان ابزاری مناسب و اثربخش برای دستیابی به اهداف تلقی میشود که با بهکارگیری آن میتوان میزان کارایی برنامهها و تحقق اهداف را سنجید و بر اساس آن برنامهها را به منظور بهبود، تقویت یا ترمیم کرد یا آنها را تغییر داد. این ارزشیابی فرایندی منظم برای تعیین و تشخیص میزان همسویی اهداف فردی و سازمانی، عدالتمحوری و شایستهسالاری در سازمانهاست و شاخصی مناسب برای پیشبینی میزان تحقق اهداف آتی سازمان به شمار میرود.
هر فعالیتی، از جمله فعالیت حسابرسان، بدون ارزشیابی و بازخورد، امری عقیم و بدون موفقیت است؛ از این رو، ارزیابی عملکرد، به عنوان هستۀ اصلی تصمیمگیری در خصوص میزان و کیفیت جبران خدمات کارکنان و همچنین روشهای ارتقا، اهمیت زیادی دارد. برای تضمین عدالت و شایستهسالاری در سازمان، لازم است سیستم ارزیابی به طور مؤثر با دیگر سیستمهای انگیزشی پیوند داده شود و نتیجۀ این ارزیابی عملکرد چیزی جز دستیابی به اهداف مؤسسههای حسابرسی، که همان کیفیت حسابرسی است، نیست.
هیئت استانداردهای بینالمللی حسابرسی و اطمینانبخشی در سال 2014 چارچوبی را برای کیفیت حسابرسی منتشر کرد که در آن عوامل اصلی سازندۀ کیفیت حسابرسی معرفی شدهاند. هیئت در چارچوب یادشده عوامل ورودی، فرایندی و خروجی کیفیت حسابرسی و همچنین تعامل مناسب با ذینفعان را توصیف میکند. در همین راستا، در این پژوهش نیز ویژگیهای (شاخصهای) مربوط به هریک از این عوامل در سطح شخص حسابرس با مرور ادبیات پژوهش شناسایی و در 4 بُعد ورودی، فرایندی، خروجی و پیامدی ارائه شدند.
ابعاد چهارگانۀ ارزیابی عملکرد حسابرسان مستقل در یک چارچوب سلسلهمراتبی و نظاممند با یکدیگر مرتبط هستند. به طور مشخص، ابعاد ورودی که شامل ویژگیها و صلاحیتهای فردی حسابرس هستند، بنیان و پیشنیاز تحقق عملکرد مطلوب در سطح فرایندی به شمار میروند. توانمندیها و مهارتهای
فردی حسابرس، مانند دانش تخصصی، اخلاق حرفهای و قابلیت تصمیمگیری، مستقیماً بر کیفیت اجرای فرایندهای حسابرسی تأثیرگذار هستند. عملکرد صحیح در بُعد فرایندی، شامل برنامهریزی مؤثر، شناسایی ریسکها، جمعآوری و تحلیل شواهد و رعایت استانداردهای حرفهای، امکان تولید خروجیهای باکیفیت مانند گزارشهای شفاف و توصیههای عملی را فراهم میکند. در نهایت، بُعد پیامدی حاصل تعامل همۀ ابعاد پیشین و نمایانگر تأثیر بلندمدت عملکرد حسابرس بر سازمان، ذینفعان و بازارهای مالی است. این سلسلهمراتب نشان میدهد هرگونه ضعف در ابعاد ورودی یا فرایندی میتواند کیفیت خروجی و پیامدهای آن را تحتتأثیر قرار دهد؛ بنابراین، ارزیابی عملکرد حسابرسان باید تمامی این ابعاد را به صورت همزمان و یکپارچه مدنظر قرار دهد تا نقشۀ تعامل و تأثیر متقابل میان آنها بهروشنی آشکار شود.
پیشنهاد میشود پژوهشهای آتی، با استفاده از روشهایی، شاخصهای ارائهشده را با استفاده از تکنیکهای تصمیمگیری چندمعیاره همچون تاپسیس و ویکور اولویتبندی کنند. همچنین، به مؤسسههای حسابرسی و سازمان حسابرسی پیشنهاد میشود با استفاده از شاخصهای مطرحشده در پژوهش حاضر، عملکرد حسابرسان مستقل خود را در دورههای ارزیابی مشخص بسنجند و نظام ارتقا و جبران خدمات خود را متناسب با این ارزیابیها تنظیم کنند.
یکی از محدودیتهای ذاتی پژوهش حاضر ماهیت تفسیری و پژوهشگرمحور آن در مراحل کدگذاری و تدوین مضامین بر اساس روش فراترکیب است. اگرچه به منظور کاهش سوگیری، تلاش شده است تا با پیروی از راهنماییهای روششناختی سندلوسکی و باروسو (Sandelowski & Barroso, 2007)، انجام مراحل متعدد بازبینی، مقایسۀ بینکدی و ارجاع مستمر به متون اصلی، دقت و عینیت افزایش یابد، فرایند انتخاب مطالعات، استخراج مفاهیم، تجمیع کدها و تبدیل آنها به مؤلفهها و ابعاد ناگزیر متأثر از قضاوت پژوهشگر است. به این ترتیب، امکان ارائۀ تفاسیر جایگزین یا گروهبندیهای متفاوت توسط سایر پژوهشگران وجود دارد که میتواند بر ساختار نهایی مدل پیشنهادی اثرگذار باشد. این محدودیت که از ویژگیهای ذاتی پژوهشهای کیفی و فراترکیب است، باید هنگام تعمیم نتایج مدنظر قرار گیرد.
[i] Agency Theory
[ii] Trust Theory
[iii] Demand for Assurance Theory
[iv] Legitimacy Theory
[v] Transaction Cost Theory
)